任务4.3 周转材料核算

4.3.1 认识周转材料

周转材料是指企业能够多次使用，不符合固定资产定义，逐渐转移其价值但仍保持原有形态的材料物品。

周转材料主要包括包装物、低值易耗品以及企业（建造承包商）的钢模板、脚手架等。企业一般应设置“周转材料”账户核算各种周转材料的实际成本或计划成本，对于包装物和低值易耗品，也可以单独设置“包装物”“低值易耗品”账户进行核算。周转材料种类繁多，分布于生产经营的各个环节，具体用途不相同，会计处理也不尽相同。

包装物是指为了包装本企业商品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。其核算内容包括：生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物；随同商品出售而不单独计价的包装物；随同商品出售单独计价的包装物；出租或出借给购买单位使用的包装物。

小贴士：会计上不作为“包装物”核算的包装物

各种包装材料，如纸、绳、铁丝、铁皮等，应作为“原材料”核算；企业生产经营过程中用于储存和保管货物，不对外出售、出租或出借的包装物，如企业经营过程中周转使用的包装容器，应按使用年限长短，分别作为“固定资产”或“周转材料——低值易耗品”核算。

低值易耗品是指不能作为固定资产的各种用具物品以及在经营过程中周转使用的包装容器等。低值易耗品一般划分为一般工具、专用工具、替换设备、管理用具、劳动保护用品和其他用具等。低值易耗品与固定资产同属企业的劳动资料，可多次使用而不改变原有的实物形态，但低值易耗品属于价值较低或使用期限较短，易损易耗的工具、设备，因此，低值易耗品被视同存货管理。

4.3.2 周转材料的账户设置

为了核算企业周转材料的收入、发出和结存情况，应设置“周转材料”科目。该科目属于资产类，借方登记企业取得周转材料的实际成本或计划成本，贷方登记发出周转材料的实际成本或计划成本及摊销价值，期末借方余额反映企业在库周转材料的计划成本或实际成本以及在用周转材料的摊余价值。

本科目可按周转材料的种类，分别设置“在库”“在用”“摊销”进行明细核算。

4.3.3 周转材料的账务处理

1．周转材料的摊销

企业应根据周转材料的消耗方式、价值大小、耐用程度等，选择适当的摊销方法，将其账面价值一次或分次计入有关成本费用。当周转材料报废时，将剩余残料收入冲减原记录的成本或费用。

（1）一次转销法

一次转销法，是在领用周转材料时，将其账面价值一次计入有关成本费用的一种方法。金额较小或极易损坏的周转材料，可在领用时一次计入成本费用，以简化核算。领用时按其耗用部门及领用的周转材料账面价值，借记“制造费用”“管理费用”“其他业务成本”等账户，贷记“周转材料”账户。但为加强实物管理，应当在备查簿上进行登记。

【例4－9】 2019年11月18日，甲公司的管理部门领用一批低值易耗品，账面价值为2 300元，采用一次转销法。同时，报废一批低值易耗品，残料作价110元，作为原材料入库。甲公司应进行如下操作：

（2）分次转销法

分次摊销法，是按照估计领用次数平均摊销周转材料账面价值的一种方法。分次摊销法适用于可供多次反复使用的低值易耗品。在采用分次摊销法的情况下，需要单独设置“在用”“在库”和“摊销”明细科目。

【例4－10】 2019年9月2日，甲公司的基本生产车间领用专用工具一批，实际成本为13 000元，不符合固定资产定义，采用分次摊销法进行摊销。该专用工具的估计使用次数为两次。甲公司应进行如下操作：

①领用专用工具时：

②第一次领用时摊销其价值的一半：

③第二次领用时摊销其价值的一半：

同时：

2．周转材料的发出

企业在生产经营过程中领用低值易耗品，可直接根据一次转销法或分次转销法将其摊销价值记入“制造费用”或“管理费用”等账户进行核算。而对于生产经营过程中领用的包装物，则应按其不同用途分别处理。

（1）生产领用包装物

生产领用包装物，应按照领用包装物的实际成本，借记“生产成本”账户，按照领用包装物的计划成本，贷记“周转材料——包装物”账户，按照其差额，借记或贷记“材料成本差异”账户。

【例4－11】 甲公司对包装物采用计划成本核算。2019年8月21日，生产产品领用包装物的计划成本为1 200 000元，材料成本差异率为－3%。甲公司应进行如下操作：

（2）随同商品出售包装物

①随同商品出售且不单独计价的包装物，应于包装物发出时，计入销售费用， 借记“销售费用”账户，贷记“周转材料——包装物”账户。

【例4－12】 2019年8月22日，甲公司销售商品领用不单独计价包装物的计划成本为630 000元，材料成本差异率为－1%。甲公司应进行如下操作：

②随同商品出售且单独计价的包装物，一方面应反映其销售收入，计入其他业务收入；另一方面应反映其实际销售成本，计入其他业务成本。

【例4－13】 2019年9月3日，甲公司销售商品领用单独计价包装物的计划成本为900 000元，销售收入为1 400 000元，增值税税额为182 000元，款项已存入银行。该包装物的材料成本差异率为3%。甲公司应进行如下操作：

结转所售单独计价包装物的成本：

（3）出租、出借包装物

出租包装物，是指企业将包装物以租赁形式借给购货方暂时使用；出借包装物，是指企业将包装物无偿提供给购货方暂时使用。出租或出借包装物在周转过程中因磨损而减少的价值可根据实际情况采用一次摊销法或分次摊销法进行摊销。采用分次摊销法，应在“周转材料——包装物”账户下设置“库存未用包装物”“库存已用包装物”和“包装物摊销”等明细科目。

企业出租包装物时，为督促使用单位安全使用并及时归还，应收取一定数额的押金，于使用单位退回包装物时退还对方。同时，为补偿包装物租用过程中的价值损耗及修理费用等，企业向使用单位收取一定数额的租金。在包装物出租期间，企业将双方约定收到的租金作为“其他业务收入”核算。企业出租、出借包装物收到的押金，借记“库存现金”“银行存款”等账户，贷记“其他应付款”账户。退回押金时编制相反的会计分录。对于逾期未退包装物，按没收的押金，借记“其他应付款”账户，按应交增值税，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”账户，按其差额，贷记“其他业务收入”账户。按这部分没收的押金收入应交的消费税等税费，借记“其他业务支出”账户，贷记“应交税费——应交消费税”等账户。

【例4－14】 2019年10月5日，甲公司随同产品销售出租新包装箱10个，单位成本为45元，押金按每个50元收取，款项存入银行。11月5日，收回包装物租金169.5元（其中增值税19.5元），从押金中扣除，余款以现金退回。包装物成本在领用时一次转销。甲公司应进行如下操作：

经典考题回顾

1. 【单选题】 2016年7月1日，某企业销售商品时随同商品出售的不单独计价包装物的计划成本为60 000元，材料成本差异率为－5%，下列各项中，关于该包装物的会计处理正确的是（ ）。

2. 【多选题】 下列各项中，关于发出包装物的会计处理表述正确的有（ ）。

A．随同商品销售单独计价包装物成本记入“其他业务成本”科目

B．生产领用作为产品组成部分的包装物成本直接记入“生产成本”科目

C．随同商品销售不单独计价包装物成本记入“销售费用”科目

D．生产车间一般耗用包装物摊销额记入“制造费用”科目

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