1.4 税收筹划的宏观经济效应

1.4.1 税收筹划的宏观定位

税收筹划的本质是纳税人在税法许可的范围内，通过对经营和财务活动的合理筹划和安排，达到减轻税负、降低风险的行为。税收筹划具有两个特点：（1）税收筹划是在合法的条件下进行的，是在对政府制定的税法进行精细比较后进行的纳税优化选择，或者是在纳税义务没有现实发生以前就采取了一定的措施和手段，减轻或免除了纳税义务，使纳税义务并没有真实的发生；（2）税收筹划符合政府的政策导向，从宏观经济调节来看，税收是调节纳税人行为的一种有效的经济杠杆，政府可以有意识地通过税收规则、税收政策引导投资和消费行为的价值取向，使之符合国家政策导向。从某一角度观察，税收筹划行为的本质是企业对国家税法和政府税收政策的反馈行为。如果政府的税收政策导向正确，税收筹划行为将会对整个社会经济产生积极的推动作用。由于企业具有强烈的节税愿望，政府才可能利用税收杠杆来调整纳税人的行为，从而实现税收的宏观经济管理职能。

对纳税人而言，要使其主观的节税动机转化为现实的节税行为，使节税收益成为现实，还必须具备一定的客观条件，其中关键是税法、税制的完善程度及税收政策导向的合理性与有效性。税法、税制体现着政府推动整个社会经济运行的导向，而在公平税负和税收中性的一般原则下，也渗透着税收优惠条款和各种差异化税收政策。税收优惠条款和各种差异化税收政策无疑为税收筹划提供了一定的客观条件。如果从单纯的静态意义上讲，税收筹划的确有可能影响短期财政收入。然而，税收筹划及其后果与税收法理的内在要求相一致，它不会影响或削弱税收的法律地位，也不会影响或削弱税收的各种职能及功能，这种节税筹划行为完全是基于政府对社会经济规模和结构能动的、有意识的优化调整，这也正诠释了税收筹划的实质是对税收立法宗旨的有效贯彻。

1.4.2 税收筹划的博弈局势

征税与纳税是一种永恒的、高智商的动态博弈对局，我们经常用“渔网理论”来刻画征纳双方之间的微妙关系：渔民编织好渔网出海打鱼，打鱼中必然会出现一些漏网之鱼。鱼之漏网，归因于网眼过大或渔网破损，鱼从网中拼命挣脱是鱼渴望生存之天性使然。渔民不应该埋怨鱼，而应该想办法修补好自己的渔网。税法犹如一张渔网，再完善的税法都有缺陷和漏洞。而税收筹划犹如检验税法的“试金石”，使政府意识到修补“税法之网”的迫切性。

税收的存在对企业而言有着直接或间接的约束。一方面，征税会增加税收负担，直接减少税后净利润；另一方面，征税会导致企业现金流出，使现金流量匮乏，影响其偿债能力。纳税必然导致企业既得利益的损失，这是一种客观存在。企业在纳税时必然会考虑到这样一些问题：既然纳税缘于对社会共同利益的维护与保障，税收是调节市场经济运行的重要经济杠杆，政府利用税收杠杆能够在多大程度上给企业带来各种利益。如果这种积极作用的确能使纳税人预期收到实效，并的确有助于提高其经济效益，税收贡献大的企业会因此而强化市场竞争能力，推动后进企业强化纳税意识，淡化对纳税义务的抵触情绪。否则，企业以各种形式和手段对抗政府赋税的意识和行为就不可避免。同时，纳税还使企业承担着投资扭曲风险、税款支付风险等。在这种环境下企业会对宏观环境及其自身的行为取向进行博弈分析，寻求税收筹划的帮助，可以说这也是企业在复杂经济环境下的自然选择。

【案例】若两种不同资产的税前收益率相同，税后收益率也相同，这是一种均衡状态。当税制发生变化时，会影响其中一种资产的税收支出，结果是两种不同资产的税前收益率相同，但税后收益率却不同。在这种情况下，投资方会增加税后收益率高的资产的投资，而减少税后收益率低的资产的投资，使得税后收益率高的资产价格升高，税前收益率会因此而降低，导致税后收益率会逐渐降低；而税后收益率低的资产价格降低，税前收益率会因此而提高，导致税后收益率也逐渐提高。这一投资动态博弈过程直到两种资产的税后收益率相等为止，此时重新达到新的均衡状态，具体投资博弈过程如图1-2所示。

图1-2 税制变化下的不同投资资产的博弈均衡过程

另外，纳税人和税务机关之间也存在一种博弈关系。纳税人在既定的税制框架下追求税收利益，必须遵守国家的税法及相关的税收契约。纳税人在税收政策的选择与运用中都有着明显的博弈特征，税收征纳关系中的纳什均衡体现着一种基于税收契约精神的动态博弈。

1.4.3 税收筹划与公平效率

企业的税收筹划活动能正确反映和体现政府的公平、效率政策倾向，且是实现财政政策目标的手段之一。政府通过税收立法，调节某一行业或地区的纳税人在税收筹划过程中所能得到的利益，为纳税人提供弹性的税收空间，即有选择地调节纳税人的“节税”能力，使纳税人在税收固定性的基础上有一定的“节税”弹性。这种“节税”弹性是依靠纳税人的主观能动性和税收筹划能力才能转化为现实收益的。

“节税”能力的大小在不同纳税人之间的分布，体现出政府对公平、效率的选择，具体表现为两个层次：第一个层次是税收范围内的公平、效率选择。若各项税收条款对所有纳税人具有普遍约束力，没有针对某些行业或地区的特定条款，纳税人具备相同的税收选择空间、相同的节税弹性，则是趋向公平的政策选择；反之为效率政策选择。第二个层次是整个国民经济运行中的公平、效率选择。市场对资源配置发挥主导作用，经济增长与收入分配不公、地区差异过大、行业间发展不均衡同时并存。企业可支配的资源数量不同，决定其市场地位不同，从而决定其抵御风险能力、盈利能力和核心竞争力的不同。税收发挥调节功能，通过税种结构的合理搭配，赋予在市场中处于不利地位的小规模投资者、欠发展地区和低盈利行业纳税人较大的节税弹性，使这部分税收优惠能弥补由于市场不公平带给他们的损失。这就表现为税法通过调节企业税收利益从而实现对公平政策的选择；反之，进一步刺激优势部门和地区的发展，则为效率政策选择。

1.4.4 税收筹划与宏观调控

税收筹划与宏观调控存在一种相互依存关系，一国或地区的税收制度处于主控地位，是一种自上而下的控制信息输入，经过纳税人这个处理器，产生两个输出信息参数：一是纳税人上缴给国家的税款；二是纳税人投入宏观经济运行的生产要素。由于税法的约束力，输入的税法信息能够控制税收结构、税额等数据输出。获取税款只是税收杠杆调节系统的辅助目标，促进经济增长是其主要目标。因此，必须设法控制生产要素的输出，这种控制要经过纳税人这一中间环节，其关键在于纳税人的积极性。系统中输出参数对输入参数的依存关系，取决于纳税人这个中间处理器的运行方式，而纳税人的处理原则之一就是努力减轻税负，实现税后净利润的最大化，即进行有效的税收筹划。

在既定的税制框架下，纳税人往往面对多种税负不同的纳税方案。因此，纳税人开展税收筹划，选择不同的纳税方案，是实现国家税收经济调控职能的必要环节。其实，税收筹划是纳税人对国家税法与宏观调控做出的合理的、良性的反应，政府合理引导企业的税收筹划行为可以达到涵养税源、调节产业结构的目的，有助于社会经济资源的优化配置。

这种通过纳税人的税收筹划行为选择来达到优化资源配置的效果，是市场经济条件下政府引导资源配置的主要方式，是国家税收经济调控职能的重要体现，对于维护宏观经济的稳定发展和产业结构的平衡有着非常重要的作用。