第四节 会计确认与计量
一、会计确认
会计确认是指把一个事项作为资产、负债、收入和费用等正式加以记录和列入财务报表的过程。会计确认实际上是分两次进行的，第一次解决会计的记录问题，第二次解决财务报表的披露问题。前者称为初始确认，后者称为再确认。
（一）初始确认与再确认
初始确认是将某项目或业务登记为某会计要素或项目。会计的初始确认要解决的首要问题是确定企业各项经济业务产生的经济数据中哪些应在会计信息系统中记录。
初始确认要解决的第二个问题是，要记入会计信息系统的经济数据，在何时、应记录为何种会计科目？从会计账簿的会计信息到财务报告信息，是财务会计加工信息的第二阶段，也就是会计的再确认。再确认的主要任务是编制和分析财务报表。在财务报表中，资产负债表和利润表是以权责发生制为基础，现金流量表是以收付实现制为基础。
（二）会计确认标准
为了做好会计的初始确认和再确认，应当遵循确认标准。会计确认标准是对会计确认行为的基本约束，指明了解决各种会计确认问题的方向。会计确认标准是从会计信息质量的特征推导而得出的，同时又有助于形成财务报告要素的定义，有助于解决编制财务报告的各种问题。美国财务会计准则委员会（FASB）于1984年在第5号财务会计概念公告《企业财务报表项目的确认和计量》中提出了会计确认的四个标准，即可定义性、可计量性、相关性和可靠性。
1.可定义性
可定义性是指被确认的项目应符合财务报表某个要素的定义。如确认的资产、负债、收入、费用等要符合各自的定义。
2.可计量性
可计量性是指被确认的项目应具有一个相关的计量属性，足以充分可靠地予以计量。具体来说就是被确认的会计要素必须能够用货币进行计量，凡是不能可靠地用货币计量的要素就不能加以确认。
3.相关性
这里所说的相关性与前面会计信息质量要求中提到的相关性是一个概念。即被确认的会计要素应当对信息的使用者有用，确认会计信息必须与使用者的信息需求密切联系起来，不同使用者的决策可能需要不同的会计信息，所以，应根据相关性进行会计确认，在确认时应尽量排除不相关的会计信息，确认相关的会计信息。
4.可靠性
这里所说的可靠性与前面会计信息质量要求中提到的可靠性是一个概念。即被确认的会计信息是真实的，可验证的和不偏不倚的。不可靠的会计信息在会计上是不能予以确认的。
（三）会计确认的时间基础
会计确认的时间基础是指对会计要素确认的时间。对资产、负债来说，企业需要判断是否即期确认；对收入、费用来说，企业需要判断是否在发生的当期确认。资产和负债通常都是单向交易，属于时点概念，所以只要交易成立，符合资产要素和负债要素的确认标准，就可以进行确认。收入和费用则不同，它们是反映企业经营业绩的期间概念。在一个会计期间内，会发生许多笔收入和费用，过程的起点和终点参差不齐，发生的收入和费用同其实现的期间经常出现跨期。因此，有两种确认的基础可供选择，一是收付实现制，二是权责发生制。现在财务会计确认的基础选择了权责发生制，即收取收入的权利发生时才能确认收入，支付费用的业务发生时才能确认费用。收入以实现为原则，费用以配比为原则。
权责发生制并不仅仅是收入费用的确认基础，同时也是资产和负债的确认基础，每当确认一项收入时，必然会同时以相同的金额确认一项资产的增加或一项负债的减少；而确认费用时，又必然会同时以相同的金额确认一项资产的减少或一项负债的增加。
二、会计计量
会计计量是为了将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于财务报表而确定其金额的过程。企业应当按照规定的会计计量属性进行计量，确定相关金额。计量属性是指所计量的某一要素的特性方面，如桌子的长度、铁矿的重量、楼房的高度等。从会计角度，计量属性反映的是会计要素金额的确定基础，主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等。
（一）计量单位
对会计计量来说，必须以货币为计量单位。在不存在恶性通货膨胀的情况下，一般都以名义货币作为会计的计量单位。按名义货币计量的特点是，无论各个时期货币的实际购买力如何发生变动，会计计量都采用固定的货币单位，即不调整不同时期货币的购买力。
（二）计量属性
1.历史成本
历史成本，又称为实际成本，是指取得或制造某项财产物资时所实际支付的现金或者其他等价物。在历史成本计量下，资产按照其购置时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量。负债按照其因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。
2.重置成本
重置成本又称现行成本，是指按照当前市场条件，重新取得同样一项资产所需支付的现金或现金等价物金额。在重置成本计量下，资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。负债按照现在偿付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。
3.可变现净值
可变现净值，是指在正常生产经营过程中以预计售价减去进一步加工成本和销售所必须支出的预计税金、费用后的净值。在可变现净值计量下，资产按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税金后的金额计量。
4.现值
现值是指对未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的价值，是考虑货币时间价值因素等的一种计量属性。在现值计量下，资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量。负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。
5.公允价值
公允价值是指市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到的金额或者转移一项负债所需支付的价格。企业以公允价值计量相关资产或负债，应当假定市场参与者在计量日出售资产或者转移负债的交易，是在当前市场条件下的有序交易。
市场参与者，是指在相关资产或负债的主要市场（或最有利市场）中，同时具备下列特征的买方和卖方：①市场参与者应当相互独立，不存在《企业会计准则第36号——关联方披露》所述的关联方关系；②市场参与者应当熟悉情况，能够根据可取得的信息对相关资产或负债以及交易具备合理认知；③市场参与者应当有能力并自愿进行相关资产或负债的交易。
有序交易，是指在计量日前一段时期内相关资产或负债具有惯常市场活动的交易。清算等被迫交易不属于有序交易。
企业以公允价值计量相关资产或负债，应当假定出售资产或者转移负债的有序交易在相关资产或负债的主要市场进行。不存在主要市场的，企业应当假定该交易在相关资产或负债的最有利市场进行。
主要市场，是指相关资产或负债交易量最大和交易活跃程度最高的市场。
最有利市场，是指在考虑交易费用和运输费用后，能够以最高金额出售相关资产或者以最低金额转移相关负债的市场。
（三）计量属性之间的关系
在各种会计要素计量属性中，历史成本通常反映的是资产或者负债过去的价值，而重置成本、可变现净值、现值以及公允价值通常反映的是资产或者负债的现时成本或者现时价值，是与历史成本相对应的计量属性。当然这种关系也并不是绝对的。比如，资产或者负债的历史成本有时就是根据交易时有关资产或者负债的公允价值确定的，在非货币性资产交换中，如果交换具有商业实质，且换入、换出资产的公允价值能够可靠计量的，换入资产入账成本的确定应当以换出资产的公允价值为基础，除非有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠；在非同一控制下的企业合并交易中，合并成本也是以购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债等的公允价值确定的。再比如，在应用公允价值时，当相关资产或者负债不存在活跃市场的报价或者不存在同类或者类似资产的活跃市场报价时，需要采用估值技术来确定相关资产或者负债的公允价值，而在采用估值技术估计相关资产或者负债的公允价值时，现值往往是比较普遍采用的一种估值方法，在这种情况下，公允价值就是以现值为基础确定的。另外，公允价值相对于历史成本而言，具有很强的时间概念，也就是说，当前环境下某项资产或负债的历史成本可能是过去环境下该项资产或负债的公允价值，而当前环境下某项资产或负债的公允价值也许就是未来环境下该项资产或负债的历史成本。
（四）计量属性的应用原则
企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本。采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。
在企业会计准则体系建设中适度、谨慎地引入公允价值这一计量属性，是因为随着我国资本市场的发展，越来越多的股票、债券、基金等金融产品在交易所挂牌上市，使得这类金融资产的交易已经形成了较为活跃的市场，因此，我国已经具备了引入公允价值的条件。在这种情况下，引入公允价值，更能反映企业的现实情况，对投资者等财务报告使用者的决策更加有用，而且也只有如此，才能实现我国企业会计准则与国际财务报告准则的趋同。
在引入公允价值过程中，我国充分考虑了国际财务报告准则中公允价值应用的三个级次：第一，企业在计量日能获得相同资产或负债在活跃市场上报价的，以该报价为依据确定公允价值；第二，企业在计量日能获得类似资产或负债在活跃市场上的报价，或相同或类似资产或负债在非活跃市场上的报价的，以该报价为依据做必要调整来确定公允价值；第三，企业无法获得相同或类似资产可比市场交易价格的，以其他反映市场参与者对资产或负债定价时所使用的参数为依据确定公允价值。
值得一提的是，我国引入公允价值是适度、谨慎和有条件的。原因是考虑到我国尚属新兴的市场经济国家，如果不加限制地引入公允价值，有可能出现公允价值计量不可靠，甚至借此人为操纵利润的现象。因此，在《企业会计准则第3号——投资性房地产》《企业会计准则第5号——生物资产》等具体准则中规定，只有存在活跃市场、公允价值能够持续取得并可靠计量的情况下，才能采用公允价值计量。