第3章 财务会计概念框架

财务会计概念框架是规范会计理论中的最实用的部分，其研究起源于20世纪30年代的美国，早期主要涉及以财务会计基本概念、原则为主要内容的理论体系，直至1976年，财务会计准则委员会（FASB）[1]在一份题为《概念框架项目的范围和含义》的征求意见稿里正式给出了“财务会计概念框架”的说法。目前，一些国家和主要国际组织均发布了各自的概念框架文件，取得了显著的成果，相关的研究也已经成为财务会计理论的核心内容。各国虽然对“财务会计概念框架”的命名不尽相同，但所传达出的理念都趋于一致：通过研究细化财务会计和会计准则制定中的相关概念，以期用更科学、更一致的概念指导会计实务与会计准则的制定，从而以更先进的会计准则质量评估标准，推动新会计准则的生成与更新。

关于财务会计框架的逻辑起点的研究曾经有两个方向。在20世纪50年代，美国会计界试图建立“假设—原则—准则”的准则逻辑体系，但是以失败告终。而后在20世纪60年代，美国主流的会计理论研究提出“会计是一个信息系统”，并以此为基础提出将会计目标作为财务会计概念框架的逻辑起点，以目标、信息质量、要素、要素的确认和计量为核心，这条路一直延续至今。

一、财务会计目标

在人们越发熟知“会计本质上是一个信息系统”观点的今天，会计目标日益成为财务会计概念框架的逻辑出发点。信息使用者身在不同的社会经济环境里，被不同的信息围绕，因而依存于使用者信息的会计目标也彼此有别。集结各国的财务会计目标，可以归纳出几个问题：会计信息的使用者是谁？何种信息是会计信息使用者需要的？财务会计可以提供哪种信息？会计信息需要依赖于哪一种框架？

（一）受托责任观和决策有用观

有两个代表性的观点可以诠释如上问题，分别为受托责任观、决策有用观。会计目标的演变过程，也恰恰隐含在这两种观点从交锋走向共通的进程中。

1.受托责任观

受托责任观和决策有用观相比，前者出现得更早，在所有权与经营权分离的背景下就有了受托责任观的说法。受托责任观认为，在两权分立、委托代理关系稳定明晰的时期，企业管理者的受托责任就在于为企业资源的提供者不断地创造财富，因而提供经管责任完成情况的信息则成为会计目标的主要着眼点，会计目标将可靠性作为信息质量的核心追求，而可靠性必将要规范概念框架中的会计确认、计量以及会计要素的界定。对会计确认，不仅要秉持可靠性的原则，还要确认采用交易观，也就是说，只确认确定的、已发生交易的经济业务，而不确认尚未交易的、具有一定不确定性的业务。对会计计量，历史成本因其具有可靠性而成为首选，但是存在潜在风险或者有一定的不确定性的现行价值、未来价值，所以被限制使用。

2.决策有用观

所有者和经营者之间的界限在日趋完善的资本市场变得越来越模糊。以往只需经营者提供经营业绩信息来反映它的受托责任，而如今，这样已经不能满足对会计信息的要求，当务之急是要更全面地反映未来企业的发展趋势，因而决策有用观出现了。

决策有用观重点强调面向未来。它的会计目标是侧重于向会计信息使用者（包括现有和潜在投资者、信贷者、企业管理者和政府）提供有关未来现金流量的金额、分布和不确定性的信息，以便信息使用者能够在未来随机应变，落实相应的决策。财务会计目标的研究者广泛认同：能够帮信息使用者评估未来现金流的流量、风险和不确定性的会计信息，会进一步提升资源配置的效率。而和侧重信息质量可靠性的受托责任观相比，决策有用观也强调可靠性，但更突出相关性。因此，决策有用观要求会计确认采用事项观，还要求会计对全部经济业务（包括尚未发生交易的资产价值变动）加以确认，会计计量则主要围绕公允价值。

决策有用观并不独立于受托责任观而存在，而是衍生于受托责任观并对其进行完善。满足决策有用观会计目标的信息需求可以完全涵盖满足受托责任会计目标的信息需求。此外，人们也渐渐将目光由关注企业利润转向关注未来现金流量能力。

（二）会计目标的定位

会计目标定位要思虑经济环境因素，我国现在实行的是市场调节和国家宏观调控两者相互结合的国民经济管理体制，它具有大众投资人比例较低、证券市场不太发达的特点，因此不能完全支持采用决策有用观，而应当要受托责任观和决策有用观相结合才更具可行性。

当前，我国的财务会计目标是通过向财务会计报告使用者（包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等）提供全面可靠的会计信息，并尽可能地提高会计信息与企业财务状况、经营成果和现金流量的相关度来更好地反映企业管理层受托责任履行情况，指导财务会计报告使用者进行后续决策。

具体财务会计目标有如下三点。

1.宏观经济调控

国家的财务信息需求。我国实行的是国家宏观调控兼有市场调节的国民经济管理体制，在市场经济机制不发达的条件下，国家的宏观调控在国民经济管理体制中仍居于主体地位。因此，无论是上市还是非上市企业都必须按照国家规定向相关政府监管部门提供自身所需要的会计信息，保证国有资产的保值增值，保证国家相关税费的稳定增长，以此维护社会主义市场经济秩序。

2.完成受托责任

公司管理层的财务信息需求。当今所有权与经营权分离的时代，委托人与受托人之间的关系主要靠财务会计信息维系，许多有关委托代理的企业契约是依托财务会计信息签订的。如代理人的努力程度往往反映在盈利信息上，委托人便以盈利信息为依据制订奖惩计划；就代理人一方而言，财务信息可看作其完成责任受托的标志。

3.推动资本市场资源配置

投资者和信贷者的财务信息需求。在资本市场中，资源稀缺情况是不可避免的。在这个条件下，如何有效地配置稀缺资源是亟待解决的问题。能够如实反映交易情况与客观、可信赖的财务信息，能够极大帮助资本市场参与者识别使用者是否能有效使用资源，进而对投资机会与报酬进行评估，稳定资本市场的运转。

二、财务会计的基本假设

（一）会计主体假设

会计主体，也叫经济主体，一个企业独立于其他企业或其业主，属于一个会计主体。一个企业或几个企业（如编制合并报表的母子公司），甚至企业内部的各个环节（如各个部门）等均可以称为会计主体。会计工作的具体范围由会计主体进行假设限定。会计计量和报告不属于业主的财务活动，而仅仅是针对于特定主体经营的财务活动。

会计主体、法律主体、报告主体三者需要区分。无论法律主体是否成立，会计主体都不受影响，可以是任何有会计为之服务的特定单位。法律主体则比较有限，如一些国家不允许合伙企业、独资企业以法律主体身份承担责任、行使权利，仅承认股份公司的法律主体地位。报告主体同会计主体之间有相交的部分：期末编制财务报告的报告主体与日常进行会计处理的会计主体，都可以称为会计主体。另外，当一个公司作为合并会计报表的报告主体时，便不能再称之为会计主体。公司的若干分部（地区分部或业务分部）在进行单独核算和报告时则作为某一独立报告主体出现，甚至可以集会计主体于一身，当然所反映的内容将远小于企业的内容。

（二）持续经营假设

持续经营假设，又称为连续性假设。它指的是管理层还没有走到清算该企业或者终止经营的地步，尚未改变会计主体目标，按当前状况继续经营下去的假设。在持续经营假设中，财务会计会在极不稳定的环境中进行一贯的流程：确认、计量、记录和报告。然而，管理层本身应该相当敏锐地意识到有关事项存在的潜在隐患与不确定因素，当人们对该企业的可持续性提出质疑之前应率先揭露不确定的因素。此外，当有证据表明企业无法持续经营的时候，持续经营假设将由破产清算假设取代，相应地，财务会计在加工会计信息、处理数据、提供财务报表的程序与模式等方面也应采取截然不同的处理方式，如改变以非清算为基础的折旧会计。

（三）会计期间假设

出于提供及时财务信息的必要性，在经营假设基础上的会计主体，应定期提供任何能显示出企业经营成果和财务状况的财务报告。按照传统的商业习惯和所得税法的规定，定期往往指一年一次。实际上，一些企业的会计年度就是公历年度，而有一些企业会以自己的“自然”经营年度为准。近年来，上市公司需要提供以半年度、季度或者月份为分期基础的中期财务报告。

会计分期假设与持续经营假设两者缺一不可，互相支持。从时间的先后顺序来讲，持续经营假设的重要程度大于分期会计假设，只有前期坚持持续性的经营活动，才可以为未来的会计分期提供必要的物质基础。但是，在互联网时代下，新兴企业财务报告的实时传递已不再遥不可及，而如何在互联网飞速发展的态势下进一步科学化财务会计工作，依然是当今需要不断研究的课题。

（四）货币计量假设

将货币计量作为会计信息假设的重心，由于会计信息的单位是统一的，这样一来即便其他信息具有不同的内涵，也会因此形成统一的标准。然而需要注意的是货币并不是万能的，因为它也属于计量单位，在改变购买力的情况下，其也会出现稳定性差、准确性降低的情况。会计信息之所以在会计期间内能够具备比较标准，是因为币值稳定的存在形式是隐含的假设。

三、信息质量特征

各国的财务会计概念框架以及相关文件都提到：财务会计信息质量特征在整体概念框架中居于核心地位，链接着会计目标与财务报告。FASB认为，界定会计信息质量特征将产生如下益处：将指导制订同财务报告目标更契合的会计准则；将指引会计信息提供者采用不同的方法来表述经济事项；将提高会计信息使用者对会计信息的效用及潜在缺陷的认识，指导其做出更明智的决策。

（一）用户需求观与投资者保护观概述

用户需求观和投资者保护观是两个有关财务会计信息质量的观点。上述观点在理解财务报告质量时具有不同的内容。用户需求观认为财务报告的质量影响着财务信息对使用人员的作用，该观点是将FASB的相关概念作为重点，FASB构建了极具可靠性的财务会计信息质量体系，将决策有用性的地位进一步提高。投资者保护观在评判财务报告的质量时，将财务报告是否充分展示给投资者作为根本标准，该观点将透明、诚信、公允等品质作为财务报告质量的主要内涵，由此形成了关于会计信息质量的评价标准。

（二）会计信息质量特征

虽然各国及IASB在界定财务会计信息质量特征时表现出较高的相似性和重合度，但是究其根本还是在名称、层次结构、属性、背景等内容上呈现出差异。虽然多数国家在概念框架中都将相关性作为重点内容，但是其本质仍旧存在很大的差异。如英国侧重于其预测价值和验证价值，加拿大和美国则关注其及时性、预测价值、验证价值、反馈价值和及时性。国际会计准则理事会（IASC）和澳大利亚不仅重视其预测价值和验证价值，还格外关注财务信息的性质与重要性。

以下，我们将参照以FASB对会计信息质量各特征要素的界定，来深入诠释几种主要的会计信息质量特征，再引入我国和IASB在财务会计信息质量特征研究中的学术成果进行分析。

1.相关性特征

使用者的决策和会计系统的信息呈现出较高的关联性，这便是其相关性。决策有用是会计目标的最终方向，由此可见决策的顺利实现离不开那些有助于形成决策差别的信息，这些信息在决策中占据着十分重要的地位，于是在对会计信息质量进行评价时往往会将相关性放在首要位置。预测价值、反馈价值以及及时性是会计信息相关性的核心。首先，预测价值是指投资者在对企业将来的经营成果、财务状况等进行预测时，会计信息在其中起到了关键的指导作用；其次，投资者可以依据会计信息调整认知，这便是其反馈价值；最后，及时性是指会计信息在收集、加工、处理及传递等过程中都具有很好的时效性。

2.可靠性特征

可靠性特征侧重于会计信息的真实客观，在描述经济活动的过程和结果时，要做到按事实说话，公正、准确、如实描述反映对象。可靠性具体以可核性、真实性和中立性三个特征为核心。可核性指确保不同人员基于相同的信息与准则，能够在同一套会计信息系统中得到相一致的结果。真实性要求会计信息要如实地反映经济活动的过程和结果，以防虚假反映实际经济活动而出现失真的现象。中立性侧重处理会计信息的人员要秉持客观中立的态度，不偏不倚，从而避免任何的倾向性或对某一特定利益集团的迎合。

3.可比性特征

一般情况下，无论是同一时期不同会计主体的会计信息，还是不同时期同一主体的会计信息，都是存在可比性的。上述特征对用户探索财务业绩的异同具有较好的影响，因为用户可以对处于不同时段或群体的交易进行对比。不同时期的同一主体的会计信息可比性侧重于强调前期和后期选择会计方法时的一致性，不同会计主体的可比性更侧重于其会计政策的基础相同，从而期待会计信息反映的内容具有较高的一致性，即狭义的可比性。

4.可理解性特征

这一特征的对象是会计信息用户，信息使用者可以顺利接收信息，总体而言就是这些人能够合理解读并且愿意去研究各种经济活动以及商业活动。一般来说，与各类决策者相关、与特定决策者相关是可理解性的两种不同分类。

5.透明度特征

在20世纪90年代，美国的上市公司普遍呈现出盈余管理的状况，这一情况也引起了美国证券交易委员会（SEC）的关注，因此上市公司信息质量成为人们关注的重点。1996年，SEC提出将“高质量”作为评价“核心准则”的要素之一。1997年，莱维特（Levitt）在演讲中提出在高质量特征体系中引入透明度这一特征。

目前，关于如何定义“透明度”，人们暂时还未能达成统一。对于会计而言，会计信息质量标准要求透明度，会计信息披露同样需要透明度。在会计信息质量层面，不仅只有会计信息质量对会计透明度具有较高的要求，其制定执行会计准则、信息披露监管等同样体现了会计透明度。

（三）会计信息质量特征

在2006年2月15日前，我国并没有专门提出会计信息质量特征体系，但是在相关会计法律法规中都以一般原则的形式提及会计信息质量特征。例如1985年出台（又于1993年和1999年修订）的《中华人民共和国会计法》中提到了“保证会计资料合法、真实、准确、完整”的法律要求；1992年颁布的《企业会计准则》里提到会计核算要遵循的有关原则，其中涉及真实性、相关性、可比性、一致性、及时性、可理解性、谨慎性、全面性、重要性九个会计信息质量特征；2001年颁布并执行的《企业会计制度》中也涉及会计核算需要遵循的有关原则，包括真实性、实质重于形式、相关性、一致性、及时性、明晰性、可理解性、谨慎性、重要性九个会计信息质量特征。

目前，世界各国都高度重视会计信息质量特征体系的建立，我国也顺应这一大趋势，在《企业会计准则——基本准则》中第一次明确出现了“会计信息质量要求”的形式，包括对会计信息质量在真实性（含可靠性）、相关性、明晰性、可比性（含一致性）、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性方面的要求。我国尚未制订出财务会计概念框架，因此上述的质量特征缺乏充分的理论支撑。质量特征体系所涵盖的约束条件、总体质量特征、限制性标准、关键质量特征、次级（及次要）质量特征等内容还需要经过进一步研讨。

（四）IASB财务会计概念与会计信息质量特征

IABS在阐述会计信息质量特征时体现了不同的视角和方向，具体表现为对财务报表质量特征的重点关注。会计信息的基础通常由一些具有相同层次的质量特征构成，即可比性、可靠性、相关性以及可理解性。首先，IASB对可比性这一特征尤为重视，它与单一的概念模板不同，在计量、列报一些交易或事项时往往需要运用同种方式，除此之外，在编报财务报表时，可比性还要求使用者拥有对会计政策的知情权，即知晓会计政策改变情况及产生的后续影响。其次，可靠性的构成内涵主要是中立性、忠实反映、完整性以及审慎性等。最后，相关性的构成内涵为预测价值、验证价值、财务信息的重要性等。

四、财务会计要素

财务会计作为一个信息生产系统，必然存在相应的会计对象，但是由于会计对象是一个抽象的概念，因此从会计对象到具体的会计信息必须经过一个从抽象到具体的处理步骤。这一具体化的步骤首先要将财务会计对象进行初次分类以形成会计要素，会计要素是会计核算对象的具体化形式，通俗意义上的要素就是财务报表的基本组成部分。各国对于会计要素的定义与划分均有相异之处。美国的财务会计准则委员会定义了十个会计要素，分别是资产、负债、权益、业主投资、派给业主款、收入、费用、利得、损失和全面收益。国际会计准则理事会定义了五个基本会计要素，即资产、负债、权益、收益和费用，其中收益包括收入和利得，费用包括损失。我国则借鉴了国际惯例，在财政部2006年修订后颁布的《企业会计准则——基本准则》中明确定义了六个会计要素，分别是资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。我国较之国际惯例的规定多了一个利润的要素，尽管利润是收益和费用的综合结果，并不是一个独立的要素，但由于长期以来它在我国一直作为考核的重要指标，在企业管理中具有重要作用，因此我国仍将其设计成一个单独的会计要素。

（一）资产

企业以往的交易是产生企业资产的前提和基础，资产作为一种资源，其控制者或拥有者是企业自身，且企业会预计收获到相应的经济利益。首先，购买、建造、生产以及其他交易事项都是资产形成的必然前提；其次，只有被企业控制或拥有的某一项资源才可以被称为资产，即使所有权还未属于企业，但是企业必定对该资源具有控制力；最后，现金或现金等价物流入企业的潜力同样是资产必须满足的一个条件，这一过程既可以是直接的，也可以是间接的。除此之外，资产还必须同时满足以下两个条件：第一，计量资源价值时具有可靠性；第二，与资源相关的效益往往会流入企业。

（二）负债

企业以往的交易产生的预期会造成企业利益流失的现时义务，现时义务是企业当前承担的义务，与未来可能会出现的事项、交易等无关。负债的认定既要满足上述要求，同时还需要具备以下条件：第一，计量企业流出经济利益时具有可靠性；第二，这些经济利益在与义务具有相关性的同时，还具有流出企业的较大可能性。

（三）所有者权益

对于公司而言，所有者权益与股东权益所涵盖的内容是一致的，即当企业资产除去负债后的剩余权益，这部分效益是属于所有者的。所有者权益是由留存收益、直接计入的利得与损失以及投入资本等构成的。

（四）收入

企业的经济活动是收入产生的主要途径，收入与成本没有关系。收入应当同时符合以下条件：第一，计量经济利益流入金额时具有可靠性；第二，企业的资产或负债会因为企业流入经济利益而出现积极改变，例如负债缩减。

（五）费用

在企业日常经济活动中，费用是导致所有者权益减少的利益总流出，而与所有者分配的利润是没有关联的。费用需要符合的前提条件如下：第一，通常情况下经济利益会出现流出的情况，且会因此出现资产减少、负债增多的结果；第二，计量经济流出金额时具备可靠性。

（六）利润

在一定会计时期内，企业经营成果便是利润，同时也是收入减去费用后所留有的净额，需要被直接计入当期利润的利得与损失。

五、会计要素的确认

当某一经济业务处于正在进行的状态时，会计要素在报表中将其按项目完成计入，这便是会计确认，在反映交易或事项时往往会通过两种表现形式，即文字形式与数字形式。会计确认处于财务会计理论结构的核心位置，经济业务计入财务报表时需要符合的要求便是其做出的规定，例如要素形态、时间等，信息使用者在此基础上便可以更顺利地获取会计信息。

初始确认与后续确认是会计确认的重要步骤，前者更加偏向于记录会计事项，其主要涉及费用、资产、收入以及负债等多项内容；后者是以前者为基础，需要筛选并汇总前者记录的数据，并将其结果在财务报表上进行呈现和展示。可靠性、相关性、可计量性以及可定义性是确认项目时必须重点关注的特征。

针对会计要素确认这一工作，我国会计准则提出了相应的要求，即要想在利润表或资产负债表中计入会计要素，就必须确保其满足以下前提条件：一是要与定义相符，二是符合确认条件。进入财务报表是进行会计要素的确认的根本目标，由此可见，如果项目没有被正式列入财务报表，那么只需在附注中进行标注即可，而不要求其必须进行确认。

在权责发生制条件下，费用的确认是根据相关联的收入来进行的，在忽略现金支付所需花费时间的前提下，确认时还可以依据确认的时间，而收入的确认则是以提供的劳务或是销售的货物为依据。收付实现制是指在支出现金时确认费用，在收到现金时确认收入。无论是权责发生制还是收付实现制，都是会计确认的基础，二者的概念相照应，目前，权责发生制的应用更为广泛。

六、会计要素的计量

财务会计通常被认为是一个对会计要素进行确认、计量和报告的过程，计量在其中是一个连接确认和报告的核心环节。具体地说，会计计量是指确定将在财务报表中确认和列报的财务报表要素的货币金额的过程。随着社会经济环境的快速发展以及会计技术的提高，传统的历史成本计量模式面临着前所未有的挑战，要使得企业的财务报告能够真正公允地反映其财务状况、经营成果，并且能够充分披露与信息使用者决策相关的信息，有必要引入其他计量基础，比如公允价值等。目前，无论是FASB还是IASB，或是其他国家会计准则委员会，都在致力于解决财务会计中的计量问题。

（一）计量理论的类别

计量理论包含两大理论学派，分别为真实收益学派和决策有用学派。

真实收益学派规定计量结果要如实反映企业收益，而决策有用学派侧重于计量结果要最大限度地满足决策的需要。相较于真实收益学派，决策有用学派的广泛应用已是大势所趋。

（二）计量属性

由于会计信息的不同，其对计量模式的需求也存在差异，由此产生了各种计量模式，但是其核心要素却是一致的，即计量尺度、计量属性以及计量对象。随着社会的不断发展和进步，学者对于计量属性的关注逐渐增加，被计量客体的外部表现形式便是其根本内涵，当立足于会计要素时就是一种可以通过货币实现量化表述的模式。公允价值、现值、可变现净值、重置成本、历史成本便是我国根据国际惯例确定的五个计量属性。

1.公允价值

根据公允价值属性的要求，资产与负债之间的交易应当具有一定的公平性，双方进行清偿债务时的金额计量应当符合两个前提条件：一是双方自愿，二是双方了解自身情况。

2.现值

资产计量与负债计量在现值计量中有以下依据：前者的依据是在使用与最终处置时形成的预计的净现金流入量折现金额；后者则是按照预计时间里需偿还的净现金流入量折现金额。

3.可变现净值

资产价值在该属性下相当于通过销售获取的现金金额减去拟花费成本、相关税费、预期销售费用后所余下的金额。

4.重置成本

资产在该属性下是通过现在购买相似或相同资产所使用的现金金额进行计量的，而负债的价值依据便是当前支付负债所需的现金金额。

5.历史成本

历史成本计量属性要求资产及负债的计量通过以下过程完成：一是，计量资产时的依据是购置时支付的金额；二是，计量负债的依据是因承担义务而收到的实际资产的金额。除此之外，还可以依据为偿还负债所预计的现金金额，或者是当前承担义务的合同金额。

（三）计量属性的应用

在会计实务中，计量属性的应用存在诸多不同之处。在事项的初始确认阶段往往会采用历史成本计量属性。如果某一主体在后期仍然对某一要素持有且未对其处置，那么该要素即使面临着市场价格波动的状况也无须再次估价。要素也会面临终止确认的情况，一旦这种情况出现就意味着该要素不仅没有了使用价值，同时也不能够再继续创造未来经济利益了。历史成本允许后续计量的缺失，为会计信息加工提供了许多优势，其中最主要的一点便是信息加工成本的减少。

其他计量属性都可以在事项发生时应用于某一要素的初始计量，同样的，一旦出现要素丧失经济利益的情况，就需要适时终止确认。需要特别注意的是，在应用这些计量属性后需要进行后续的确认与计量，这一特点是其与历史计量属性存在差异的重要部分，同时也要求每年重新评估公允价值与现行成本。

对于对外会计而言，其最终目标是通过完成财务报告的编制促进外部使用者快速、高效地获取会计信息。FASB概念框架中指出，编制财务报告除了财务报表这一关键性内容之外，还包含其他的信息，同时其内容与会计系统中的信息之间存在着直接或间接的关联关系。投资者能够通过财务报告或财务报表获取特定主体的信息，例如现金流量、经营成果、财务情况等，从而更好地完成各项重要决策。

财务报表由表内和表外附注两个板块构成，均需遵循公认会计原则（GAAP），并应经过注册会计师[2]审计。表内，是财务报表的主体，通常采用以数字和文字相结合的方式，按照确认的基本规则，为初始确认阶段形成的日常会议记录加以后续确认，实际上进行的是“后续确认”的过程。有别于表内，附注作为另一构成部分，它可以只以文字说明的形式对表内进行解释或补充说明。当然，附注的解释应在不更正表内确认内容的基础上开展，附注中的表述称为“披露”。附注中通常会披露两种信息：

①法定要求披露的信息；

②企业管理当局自愿披露的信息。

法定要求披露的信息主要来源于会计准则和证监会颁布的披露准则。会计准则一方面要规范确认和计量，另一方面要标注出应当披露的事项（主要在附注中）；证监会颁布的披露准则主要适用于上市公司。

财务报表具有局限性，因此其他财务报告也是信息披露的重要途径。FASB在第1号概念公告中表明：“某些有用的信息用财务报表传递较好，而某些信息则通过其他财务报告的形式来传递更好。”在其他财务报告中，披露信息尽管同样需要请注册会计师或者相关专家进行审阅，但可以不经过注册会计师审计，在一定程度上消除了GAAP的局限性。

财务报告在发展过程中出现了相应的变化，如财务报告的主体缩小，但报表外的附注却有所增加。总的来说，财务报告的篇幅越来越长。此外，不断扩容的财务报告依旧难以精准可靠地反映企业的经营隐患和风险，资本市场仍在极力呼吁信息透明度的提升。

我国参照国际惯例，在2006年2月发布了《企业会计准则第30号——财务报表列报》，要求财务报表至少应包括五个部分：资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益（或股东权益）变动表以及附注。其中，附注不能替代应有的确认和计量。

注释

[1]财务会计准则委员会（Financial Accounting Standards Board,FASB）是美国制定财务会计和报告准则的非营利性私营机构。

[2]注册会计师是指通过注册会计师执业资格考试并取得注册会计师证书，在会计师事务所执业的人员。