第三节 管理会计职业化及其道德规范
在西方国家，尤其是美国和英国，管理会计已经完全职业化。为了更好地理解管理会计，下面以美国和英国为例，简要阐述管理会计职业化以及与此相关的道德规范问题。
一、专业机构与职业资格考试
在美国和英国，专业机构和职业资格考试推动了管理会计的职业化。
（一）专业机构
1.美国的专业机构
在美国，许多组织对管理会计的发展具有重要的影响力。其中，最有影响力的当属成立于1919年的美国管理会计师协会（Institute of Management Accountants，IMA）。该协会拥有近十万名会员，非常关注管理会计的发展及其职业化问题。美国管理会计师协会下设管理会计实务委员会（Management Accounting Practice Committee）和注册管理会计师协会（Institute of Certified Management Accountants，ICMA）。管理会计实务委员会发布管理会计实务公告（Statement on Management Accounting Practice）。同时，每月末出版《管理会计》（Management Accounting）杂志，探讨管理会计实务，成为注册管理会计师的重要读物，注册管理会计师协会则负责注册管理会计师（Certified Management Accountant，CMA）和注册财务管理师（Certified Financial Management，CFM）的考试与管理工作。
2.英国的专业机构
在英国，同样有许多组织对管理会计的发展具有重要的影响力。其中，最有影响力的当属成立于1919年的特许管理会计师协会（The Chartered Institute of Management Accountants，CIMA）。该协会是全球最大的国际性管理会计师组织，也是国际会计师联合会（IFAC）的创始成员之一，目前拥有近二十万名会员和学员。特许管理会计师协会负责特许管理会计师的职业资格（CIMA）认证，2012年，特许管理会计师协会与美国注册会计师协会（American Institute of Certified Public Accountants，AICPA）联合推出“全球特许管理会计师”（Chartered Global Management Accountant，CGMA）。
（二）职业资格考试
1.美国职业资格考试
在美国，管理会计师协会举办注册管理会计师考试的目的在于：①确定注册管理会计师的角色及其运用的技能，并认定其为一种职业；②在管理会计方面，培养具有较高教育水平的专业人才；③确定个人管理会计知识及技能的客观评价标准。
在美国，注册管理会计师的考试科目包括：①商业分析（Business Analysis）；②管理会计与报告（Management Accounting and Reporting）；③战略管理（Strategic Management）；④商业应用（Business Applications）[7]。
在美国，要取得注册管理会计师资格证书，必须具备以下条件：①满足最基本的会员资格（学士学位或通过注册会计师考试）；②在三年之内通过注册管理会计师的四门考试科目的考试；③在专业上具备两年的工作经验；④每三年至少需要90小时的职业性教育，以保证执业能力。
2.英国职业资格考试
在英国，特许管理会计师的考试科目包括：①管理会计基础（Fundamental of Management Accounting）、财务会计基础（Fundamental of Financial Accounting）、商业数学基础（Fundamental of Business Mathematics）、商业经济基础（Fundamental of Business Economics）和道德、公司治理与商法基础（Fundamental of Ethics，Corporate Governance and Business Law）等五个基础级（Fundamental Level）科目，通过基础级科目考试者，可以获得CIMA商业会计证书（CIMA Certificate in Business Accounting）；②绩效评价（Performance Evaluation）、决策管理（Decision Management）、组织管理与信息系统（Organizational Management and Information Systems）、综合管理（Integrated Management）、财务会计与税务原理（Financial Accounting and Tax Principles）和财务分析（Financial Analysis）等六个管理级（Managerial Level）科目；③风险与控制战略（Risk and Control Strategy）、企业战略（Business Strategy）和财务战略（Financial Strategy）等三个战略级（Strategic Level）科目；④管理会计职业能力考试级（The Test of Professional Competence in Management Accounting Level，TOPCIMA Level）。这是一份案例研究，要求参与考试者基于模拟的商业背景运用战略管理会计方法作出决策，它涵盖了战略级三个科目的内容，不过，更侧重于战略、实务知识与现实商业环境的转化。
上述资格考试科目按顺序进行，只有通过基础级科目考试并拥有CIMA商业会计证书，才能进入管理级科目考试，且只有通过管理级科目考试，才能进入战略级科目考试。只有全部通过基础级、管理级和战略级科目的考试，才能进入管理会计职业能力考试级的考试。只有通过管理会计职业能力考试级并提交三年工作经验的相关证明文件，才能得到特许管理会计师协会的特许管理会计师职业资格（CIMA）认证并成为特许管理会计师。
在西方国家，尤其是美国和英国，正是通过注册（特许）管理会计师的职业资格考试与认证，才使得管理会计职业化[8]。
二、管理会计师职业道德规范
以美国为例，管理会计师对公众、专业团体、服务机构及其本身，都具有维护和遵守最崇高道德准则的义务。鉴于此，美国管理会计师协会颁布了《管理会计与财务管理从业者道德行为准则》（Standards of Ethical Conduct for Practitioners of Management Accounting and Financial Management），该道德行为准则包括技能（Competence）、保密（Confidentiality）、廉正（Integrity）和客观（Objectivity）等四个方面的内容。
（一）技能
管理会计与财务管理从业者有如下义务：①提高知识及技能，以保持适当的执业技术水平；②依据有关法律、规章及技术标准，履行其职业责任；③在恰当地分析相关及可靠性资料之后，提供完整而清晰的报告及建议。
（二）保密
管理会计与财务管理从业者有如下义务：①除法律规定外，非经核准，不得将其工作中所获取的机密信息对外泄露；②告知下属要恰当地对待在工作中所获取有关资料的机密性，并监督其行为，以确保维护机密；③禁止将工作中所获取的机密资料，经由个人或第三者，用于非法或不道德的牟利行径。
（三）廉正
管理会计与财务管理从业者有如下义务：①避免介入实际或明显的利害冲突，并向任何可能的利害冲突方提出忠告；②不得从事道德上有害于其履行职责的活动；③拒绝接受影响或可能影响其行动的任何馈赠、好处或宴请；④不得主动或被动地破坏组织的传统及道德目标的实现；⑤对妨碍判断或成功执行任务的职业限制或其他约束，予以及时了解与沟通；⑥沟通不利与有利的信息以及职业判断或意见；⑦不得介入或支持任何有损于职业形象的活动。
（四）客观
管理会计与财务管理从业者有如下义务：①公平而客观地沟通信息；②充分披露可合理预见，并可能影响使用者理解的报告、评论和建议等相关信息。
本章小结
本章立足于企业组织形式、企业组织管理过程及其行为，以企业组织的所有权与经营权相分离即“两权分离”为基础，讨论现代会计的“同源分流”。在这个基础上，立足管理会计，讨论管理会计信息的基本特征和管理会计在企业组织中的角色，总结管理会计基本框架。在本章的最后，讨论了西方国家管理会计职业化及其道德规范问题。
关键术语和概念
独资企业 合伙企业 公司 管理会计 财务会计 战略 价值链
受托责任 决策与计划会计 执行会计 管理会计职业化 注册管理会计师
职业道德规范
拓展阅读[9]
1.［美］韦恩·J.莫尔斯，詹姆斯·R.戴维斯，阿尔·L.哈特格雷夫斯.管理会计——侧重于战略管理（第3版）.张鸣译.上海：上海财经大学出版社，2005.
2.［美］罗纳德·W.希尔顿.管理会计学：在动态商业环境中创造价值（原书第5版）.阎达五，李勇等译.北京：机械工业出版社，2007.
3.［美］安东尼·A.阿特金森，罗伯特·S.卡普兰，埃拉·梅·玛苏姆拉，S.马克·杨.管理会计（第5版）.王立彦，陆勇，樊铮译.北京：清华大学出版社，2009.
4.［美］查尔斯·T.亨格瑞，加里·L.森登，威廉姆·Q.斯特尔顿，戴维·伯格斯塔勒，杰夫·舒兹伯格.管理会计教程（第15版）.潘飞，沈红波译.北京：机械工业出版社，2012.
5.宋献中，胡玉明.管理会计：战略与价值链分析.北京：北京大学出版社，2006.
6.胡玉明.管理会计.北京：中国财政经济出版社，2009.
7.胡玉明，丁友刚，卢馨.管理会计（第2版）.广州：暨南大学出版社，2010.
[1] 本章用“企业组织”这个词，还隐含另一层意思：尽管本书受篇幅的限制，侧重于讨论营利组织的管理会计，但是，本书所讨论的管理会计基本原理与方法大部分还适用于非营利组织。
[2] 有关这点，中国与国际通行惯例不一致。
[3] 中国的《民法通则》除了在第二章第五节对个人合伙作了规定之外，还在第三章第四节联营中规定了法人之间的合伙型联营。这实际上就是认可法人可以成为合伙人，突破了传统民法认为合伙人只能是自然人（个人）的界限。
[4] 鉴于此，本书后面提及的“企业组织”不再明确区分各种不同的企业组织形式。
[5] 在中国，称为企业会计准则。
[6] 当然，如果企业组织的经理人可以操纵这些信息，就有可能出现“评价什么，就失去什么或得不到什么”（You lost what you measured），这也是管理会计信息的行为意义。
[7] 近年来，美国注册管理会计师协会在中国推行中文注册管理会计师考试，考试科目合并为“财务规划、绩效与控制”和“财务决策”两个综合科目。“财务规划、绩效与控制”包括“规划、预算编制与预测”（30%）、“绩效管理”（25%）、“成本管理”（25%）、“内部控制”（15%）和“职业道德”（5%）。“财务决策”包括“财务报表分析”（25%）、“公司理财”（25%）、“决策分析与风险管理”（25%）、“投资决策”（20%）和“职业道德”（5%）。这两个考试科目都是100道选择题和2道问答题，考试时间4个小时。
[8] 在中国，尽管全国和各省市都设置了总会计师协会，也有会计师系列职称考试，但是，其主要目标是培养财务会计从业人员。在管理会计方面，一直缺少组织和协调全国管理会计从业人员，促进中国管理会计的发展与职业化的相应的组织管理机构，这不能不说是一种缺憾。
[9]“拓展阅读”的书目也是本章的“主要参考文献”，下同。