税收筹划

税收筹划，是指在税法规定的范围内，通过对经营、投资、理财等活动的事先筹划和安排，尽可能获得“节税”的税收利益。合法与安全始终是税收筹划的前提，有些纳税人始终把降低纳税成本放在首位，更有甚者无视合法性与安全性，一味追求成本最小化，这是舍本逐末的短视做法。这样做虽然在短期内能产生部分利益，但是从战略的长远角度考虑，势必会埋下诸多安全隐患。这种做法称不上税收筹划，恰恰是与税收筹划背道而驰的。只有把合法、安全放在首要核心的位置，完全遵守税收法律、法规的节税行为才是税收筹划。税收筹划可以采用多种不同的手段和方法，既可以减少纳税人的纳税金额又可以贯彻国家政策的税收筹划，应该遵循合法性（安全性）、筹划性（前瞻性）、目的性、风险性和专业性五大基本原则。

税收筹划的原则

1.合法性（安全性）原则

合法性指的是税收筹划只能在税收法律许可的范围内进行。税收筹划的合法性表现在其活动必须是法律允许的，它是税收筹划的基本前提，也是税收筹划与偷逃税的最根本区别。任何违反国家现行法律制度的税务活动都是不被允许的。税法是国家制定的用以调整国家和纳税人之间在征纳税方面的权利与义务关系的法律规范的总称，它是国家依法征税及纳税人依法纳税的行为准则。按照税法的原则，国家征税必须有法定的依据，纳税人只需根据税法的规定缴纳其应缴纳的税款。纳税人依据税法做出多种纳税方案时，可选择税负较低的方案来实施，这也是税法赋予纳税人的一种权利。纳税人无须超过法律的规定承担国家税赋，使得税收筹划成为可能，当存在多种可选择的纳税方案时，纳税人可以利用对税法的熟悉、对实践技术的掌握，做出纳税最优化选择，从而降低税负。违反税收法律规定，逃避纳税责任，以降低税负的行为，属于偷逃税，对之要坚决加以反对和制止。

2.筹划性（前瞻性）原则

筹划性，是指在纳税行为发生之前，对经济事项进行事先的规划、设计、安排，达到降低税负的目的。税收是国家宏观调控的一种重要手段，政府规定了相关的纳税义务人、纳税对象、税基、税率，以便引导纳税人采取符合政府导向的纳税行为。基于纳税人的纳税义务是在实际生产经营过程中形成的，在经济活动中，纳税义务通常具有滞后性。企业交易行为发生后才缴纳流转税；收益实现或分配之后，才缴纳所得税；财产取得之后，才缴纳财产税。这在客观上提供了对纳税事先做出筹划的可能性。事前筹划是税收筹划的一个重要特征，纳税人则可以在投资、生产经营等经济活动发生前就着手安排，明确国家的立法意图，设计多种经营方案和纳税方案，并比较各种方案的不同税负，挑选能使企业整体效益和企业价值达到最大的方案来实施。如果经营活动已经发生，应纳税额已经确定而去偷逃税或欠税，就不能被认为是税收筹划。

3.目的性原则

税收筹划的直接目的是降低税负，减轻纳税负担，即取得节税后的税收利益。节税就是要节约税收的支付，其含义一是在业务量一定的情况下，支付的税收总量最小；二是在业务规模扩大的情况下，支付的税收总量相对最小；三是延期纳税，虽然企业总的税负不会减少，但相当于从国家取得了一笔无息贷款。税收筹划，节约了税收成本，降低了经营成本，有利于企业取得成本优势，使企业在激烈的市场竞争中得以生存与发展，从而实现长期盈利的目标。

4.风险性原则

税收筹划的目的是获得税收收益，但是在实际操作中，往往不能达到预期效果，这是因为税收筹划的基础不稳、国家税收政策变化快、税务执法不规范以及税收筹划的目的不明确等，这导致税收筹划存在较大的风险。因此企业在开展税收筹划时必须具有风险意识，在设计税收筹划方案时力求风险最小化，将风险控制在企业能承受的范围内。

5.专业性原则

专业性不仅是指税收筹划需要由财务、税务和会计专业人员进行，而且指在社会化大生产、全球经济一体化、国际贸易业务日益频繁、经济规模越来越大、各国税制越来越复杂的情况下，仅靠纳税人自身进行税收筹划显得力不从心。因此，税务代理、税务咨询作为第三产业便应运而生，此项业务正向专业化的方向发展。

综上所述，企业的降税手段中，“偷税”必须严禁，而“避税”可利用空间小，将“税收筹划”工作作为日常经营活动必不可少的重要环节来安排，才是企业实现安全降税的根本手段。税收筹划的根本目的是实现纳税人的税收利益最大化和税收成本最小化，做到“应交必交”和“应享必享”，实现交税最少和交税最晚，促进企业利润和股东权益价值的最大化。

税收筹划的三个层面

基于合法开展税收筹划的目的，传统的不太规范的“税收筹划”将无以为继，合法、合规的税收筹划是企业理性、必然的选择。结合笔者所做的大量案例，笔者认为税收筹划从宏观到微观可以分为三个层面：一是战略架构层面，企业应该搭建最优的税务架构，比如集团总部、总公司、母公司、控股公司的安排与筹划，在“营改增”的背景下，开展集团内部业务的整合、金融投资公司股权架构的安排等；二是商业模式层面，主要通过设计商业模式、交易模式和交易结构以及拟定合同涉税条款来实现；三是税务管理层面，主要是积极争取税收优惠政策以及成本费用的扣除政策。

第一个层面：战略架构层面。成功的税收筹划一定是站在企业发展战略的高度实施的，企业在设立之初以及在扩张过程中，积极利用国家的法定税负率差异、不同组织形式的税负差异等因素，通过积极筹划，可以实现运营、投资乃至退出阶段的税负成本最优化。事实上，许多世界跨国企业、国内大型企业集团在投资的过程中，无不是架构先行，通过合理规划公司全球的运营和税务架构，实现了税负成本最优化。最典型的案例如苹果公司的“三明治”避税架构，葛兰素史克、天狮集团、华润集团、谷歌、亚马逊、惠普和微软等跨国公司亦采用这一架构。苹果公司的“三明治”避税架构（见图2-1）是一种避税的魔术手法，主要是在两家爱尔兰子公司和一家荷兰子公司之间腾挪，就像两片面包夹着一片奶酪的三明治。

图2-1　著名的苹果公司“三明治”避税架构

（1）母公司将专利权转让给爱尔兰运营公司。

（2）爱尔兰销售公司获取的海外利润直接转给爱尔兰运营公司需要缴税，因此绕道转给荷兰分公司，以免税（欧盟成员国之间免税）。

（3）荷兰分公司再将利润转移给爱尔兰运营公司（欧盟成员国之间免税）。

（4）爱尔兰运营公司利用爱尔兰法律的免税漏洞将获取的利润转移到“避税天堂”（加勒比海地区）。

（5）最终利润再转移回美国。

以上就是著名的苹果公司“三明治”避税架构。

在企业战略架构层面引入税收筹划需要企业决策层的重视和充分关注，同时需要借助公司内外税务专家的智慧，根据企业的实际情况，制订切实可行的税收筹划方案。典型的战略架构层面税收筹划的领域如下。

（1）中国企业“走出去”架构的安排，中间控股公司、投资平台的搭建。

（2）集团公司内部组织架构的安排，供应链税收筹划与管理。

（3）集团总公司注册地的选择和筹划。

（4）采用总分公司模式还是母子公司模式的安排。

（5）控股公司注册地的选择与投资退出税负的筹划。

第二个层面：商业模式层面。企业在运营投资中，不断通过生产经营、商业活动、并购重组实现企业的盈利和价值最大化。各种交易会产生包括企业所得税等在内的各种税负成本，企业可以通过积极的税收筹划，规划交易以及商业模式实现合法、合理地降低税负成本。常见的商业模式层面税收筹划的领域如下。

（1）企业在融资过程中，采取股权融资还是债权融资。

（2）在并购重组中，选择股权收购还是资产收购。

（3）在资产剥离中，采用资产销售还是采用分立的方式。

（4）在“营改增”的背景下，是购买服务还是内部组建职能公司。

（5）重大交易中涉税条款的拟定与商业目的的实现。

第三个层面：税务管理层面。企业内部的税务管理不仅是为了满足国家行政管理部门的要求，按照规定进行纳税申报，更主要的是通过规范税务管理，协调科研、生产、销售等部门，发现并积极享受国家各项税收优惠政策，同时通过规范化的税务管理，控制潜在的税务风险。

随着我国税收立法和税务管理的逐步法治化和规范化，企业的税收筹划也需要逐步走向规范化，否则潜在的税务风险将成为影响企业未来投资、上市、运营的“定时炸弹”。因此，企业进行税收筹划需要首先了解并熟练运用税法政策，通过在以上三个层面上积极筹划，实现安全降税的目的。

税收筹划的方法应用

税收筹划的方法很多，实践中也是多种方法结合起来使用。为了便于理解，这里介绍税务风险与税负转嫁法、纳税期递延法、合同控税法、商业模式调控法和税收优惠政策利用法五种方法。

1.税务风险与税负转嫁法

在商品经济条件下，一切商品的价值都通过货币形式表现为价格，商品交换突破了时间和地域的限制而大规模发展起来，为对商品和商品流转额征税开辟了广阔的空间，也为商品课税被转嫁提供了可能，商品课税也迂回或间接地通过价格变动实现转嫁。实践中税务转嫁包括税务风险转嫁和税负转嫁，企业在商品交易或者提供服务的过程中，纳税人将涉及税务风险的事项传递给上游或下游的行为就是税务风险转嫁，纳税人通过各种途径和方式将其税负转由他人负担的行为和过程就是税负转嫁。在市场经济条件下，纳税人在商品交换过程中通过税务风险转嫁和税负转嫁来追求自身利益的最大化是一种普遍的经济现象。

2.纳税期递延法

纳税期递延，即利用延期税收筹划，是指在合法、合理的情况下，使纳税人延期缴纳税收而获益的税收筹划途径。延期纳税有利于资金周转、节省利息支出，此外受通货膨胀的影响，延期以后缴纳的税款币值下降，从而降低了实际纳税额。纳税人延期缴纳本期税收并不能减少纳税人纳税的绝对总额，但相当于得到了一笔无息贷款，可以增加纳税人本期的现金流量，使纳税人在本期有更多的资金，用于补充日常经营所需流动资金或用于资本投资。货币的时间价值，即今天多投入的资金可以产生收益，使将来可以获得更多的税后所得，相对减少了税收。

3.合同控税法

合同控税是企业降低税负成本和税务风险的直接而有效的方法。合同控税的基本逻辑是业务的交易结构及交易方式决定了纳税模式，合同是规范具体业务的文字载体，承载着交易方式和交易结构的内容，因此合同也就决定了该业务事项应缴哪种税以及税负的大小。在交易结构或交易方式确定的情况下，该项业务合同的价款、付款方式、发票等重要涉税条款在满足税法要求的前提下，通过合同方式加以确认，以求达到促进交易、降低交易成本的目的。

4.商业模式调控法

税收筹划应站在企业战略管理的高度，在符合国家法律及税收法规的前提下，选择使涉税整体经济利益最大化的纳税方案，是投资并购、合并重组、投资理财、生产运营、经营管理活动的一种涉税管理活动。企业发展战略是企业最高管理层对企业未来较长时期的发展方向、行动路线和预期结果的总体构思和规划，在确定企业发展战略时，需要对外部环境和企业内在因素进行分析评估。在企业的投资、运营全价值链的活动过程中，商业模式决定业务的交易方式和交易结构，业务的交易结构决定了纳税模式，业务的交易过程产生了税负，因此作为企业一项重要的成本支出和政策环境，税收无疑要被纳入决策者的视野，企业不同战略行为方案下的税收成本是企业税收筹划的焦点。

5.税收优惠政策利用法

税收优惠政策利用法，是指纳税人凭借国家税法规定的优惠政策进行税收筹划的方法。税收优惠政策是指税法对某些纳税人和征税对象给予鼓励和照顾的一种特殊规定。国家为了扶持某些特定产业、行业、地区、企业和产品的发展，或者对某些有实际困难的纳税人给予照顾，在税法中做出某些特殊规定。近几年国家出台了大量的税收优惠政策，涉及各行各业及各种税，如小微企业的企业所得税优惠政策、高新技术企业的增值税即征即退优惠政策、企业科技研发费用的加计扣除的优惠政策、小规模企业的营业额在规定范围内免增值税的优惠政策、疫情期间捐赠现金物资免增值税及其附加的优惠政策、企业所得税的优惠政策、疫情期间运输抗击疫情物资的运输收入免征增值税的优惠政策等。企业可以通过合法、合理、有效地享受国家给予的优惠政策降低税负，还可以选择在有税收返还或者税收奖励的地区注册公司，以实现企业利益最大化。

税收筹划的切入点

税收筹划是利用税法客观存在的政策空间来进行的，这些空间体现在不同的税种、不同的税收优惠政策、不同的纳税人身份及影响纳税数额的基本税制要素等方面，因此应该以这些税法客观存在的空间为切入点。

1.选择空间大的税种

从原则上说，税收筹划可以针对一切税种，但由于不同税种的性质不同，因此税收筹划的途径、方法及其收益也不同。实务中要选择对决策有重大影响的税种作为税收筹划的重点，选择税负弹性大的税种作为税收筹划的重点。税负的弹性越大，税收筹划的潜力越大。一般而言，税源大的税种，税负的弹性也大。目前，我国占比最大的税种是增值税、企业所得税和个人所得税，这三种税收占全国税收的近70%。企业根据自身的税负状况，选择空间大的税种实施税收筹划，税基越宽，税率越高，税负就越重，筹划的空间也就越大，或者说税收扣除越大，税收优惠越多，税负就越轻，税收筹划的空间也就越小。

2.税收优惠政策层面

税收优惠是税制设计中的一个要素，也是贯彻一定时期一国或地区税收政策的重要手段。国家为了实现税收调节功能，一般在设计税种时，都设有税收优惠条款，企业如果充分利用税收优惠条款，就可以享受节税效益。因此，用好、用足税收优惠政策本身就是成功的税收筹划。选择税收优惠政策作为税收筹划应认真研究税收优惠条款，不能盲目地滥用税收优惠政策，更不能以欺骗手段骗取税收优惠，同时纳税人应该按规定程序申请，避免因程序不当而失去应有的权益。

3.纳税人构成层面

按照我国税法的规定，凡不属于某税种的纳税人，无须缴纳该项税收。因此，企业进行税收筹划之前，首先要考虑能否避开成为某税种纳税人，从而从根本上减轻税负。比如，企业选择作为增值税一般纳税人还是增值税小规模纳税人？是选择建立有限责任公司还是选择建立合伙企业？增值税一般纳税人的总体税负较增值税小规模纳税人的总体税负重，当然这不是绝对的，在实践中，要做全面、综合的考虑，进行利弊分析。

4.不同财务管理环节和阶段层面

企业的财务管理包括筹资管理、投资管理、资金运营管理和收益分配管理，每个管理过程都可以有税收筹划的工作可做。比如，按照税法规定，负债的利息作为所得税的扣除项目，享有所得税利益，而股息支付只能在企业税后利润中分配，因此债务资本筹资就有节税优势。又如，通过融资租赁，企业可以迅速获得所需资产，保存其举债能力，而且支付的租金利息也可以按规定在所得税前扣除，降低了纳税基数，更重要的是租入的固定资产可以计提折旧，进一步降低了企业的纳税基数，因此融资租赁的税收抵免作用极其显著。

在投资管理阶段选择投资地点时，既可以选择有税收返还或者奖励的地区，以享受纳税返还，降低企业税负，也可以选择国家鼓励的西部等地区，以享受税收优惠。在选择投资方式时，如果企业欲投资一条生产线，是全新购建还是收购一家几年账面亏损的企业？除考虑不同投资方式实际效益的区别外，还应该注意到收购亏损企业不仅能获得竞争对手减少的利好，还可以带来所得税的降低。在选择投资项目时，国家鼓励的投资项目和国家限制的投资项目，两者之间在税收支出上有很大的差异；在企业组织形式的选择上，联营企业与合伙企业、分公司与子公司，不同的组织形式适用的税率是不同的。

在经营管理阶段，不同的固定资产折旧方法也会影响纳税。虽然采用不同的折旧方法应计提的折旧总额相等，但各期计提的折旧费用相差很大，从而影响各期的利润及应纳税所得额。一般来说，在物价持续下降时，采用先进先出法计算的成本较高，利润相对减少，如采用加权平均法（我国不允许采用后进先出法），则可相对降低企业的所得税负担。采购时，采购对象是不是一般纳税人对纳税也有很大的影响。