第二节　企业会计基本理论

一、会计要素

会计要素是根据交易或事项的经济特征所确定的财务会计对象的基本分类。它是企业会计报表框架项目的归类依据，即构成会计报表（资产负债表、利润表）的必要因素。我国《企业会计准则——基本准则》中列示了六大会计要素，即资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润。这六大会计要素又可以划分为两大类别：一类由上述前三个会计要素组成，被称为反映财务状况的要素（或资产负债表要素、静态会计要素）；另一类由上述后三个会计要素组成，被称为反映经营成果的要素（或利润表要素、动态会计要素）。

（一）反映财务状况的会计要素

反映企业财务状况的会计要素，包括资产、负债、所有者权益。按照我国《企业会计准则——基本准则》的规定，具体分述如下。

（1）资产　资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。资产具有以下特征。

①资产从本质上讲是一种经济资源。资产可以作为生产要素投入到企业经营活动中去，非经济资源不是企业的资产。资产预期会给企业带入未来的经济利益。《企业会计准则——基本准则》指出，“预期会给企业带入未来的经济利益，是指直接或者间接导致现金和现金等价物流入企业的潜力”。强调资产未来期间经济利益的流入，既表明了资产的内涵必须具有服务的潜能，又再次凸现了资源有用性的本质。这就把资产同一些已经不能再投入作为生产要素的耗费项目区分开来。如果一些项目已经不能给企业带来未来的经济利益，如果已经丧失或耗尽了这种服务的潜能，也就不能称其为资产了。

②资产是由企业拥有或者控制的。强调权属关系是会计主体假设的必然要求。在这里，所谓拥有，是指该项资产的法定所有权归本企业；所谓控制，是指尽管本企业并不拥有该项资产的所有权，但是该项资产上的收益和风险均已由本企业承担，例如，融资租入的固定资产等。一般来说，一项资源要作为企业的资产加以确认，就要拥有其所有权，可以按照自己的意愿动用或处置。但是对于特殊方式形成的、公认的个别资产，即使企业不拥有其所有权，但能够实际控制、支配其使用权，也应将其作为企业的资产加以确认。把企业虽不拥有，但行使控制权的资产纳入会计核算的范畴，反映了客观的经济实质，是实质重于形式原则的具体体现。

③资产是由过去的交易或者事项形成的。资产的成因是资产存在和计价的基础。因此，资产必须是现实存在的，而不是尚未发生的。未来的、预期的交易或者事项没有可靠的计量依据不形成资产。

资产的确认必须满足两个条件：其一，与该资源有关的经济利益很可能流入企业；其二，该资源的成本或者价值能够可靠地计量。这就是说，一项资源作为资产必须具有交换和使用价值，必须能够可靠地用货币计量。

资产可以是有形的，也可以是无形的；可以是货币性的，也可以是非货币性的。资产按其流动性一般可分项归类，依序排列为：流动资产、长期投资、固定资产、无形资产和其他资产。所谓流动性，是指周转能力或转变为现金的能力。

（2）负债　负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。负债具有以下特征。

①负债必须是企业承担的现时义务。这里所谓的现时义务，是指企业在现行条件下已承担的义务。预期未来交易或事项形成的义务，不属于现时义务，不应确认为负债。

负债的实质是负有牺牲未来资产的现时义务。这里所指的义务可以是法定义务，也可以是推定义务。其中，法定义务是指具有约束力的合同或者法律法规规定的义务，通常在法定意义上需要强制执行，需要企业依法偿还；推定义务是指根据企业多年来的习惯做法、公开的承诺或者公开宣布的政策而导致的企业将承担的责任，这些责任也使有关各方形成了企业将履行义务解脱责任的合理预期。

②负债仅限于那些已经发生了的过去的交易、事项所产生的后果。负债是一项经济责任，这种责任或义务通常是在企业取得其所需资财或劳务等交易、事项时形成的。至于目前尚未发生的、将导致企业未来可能向债权方支付的事宜，则不构成会计上的负债。这就是说，只有那些使企业承担经济责任或现时义务的交易、事项确已发生时才应确认为负债。对于那些尚未发生的潜在意向，不应作为企业的负债。例如，企业与供货方草签的约定在数月后正式交易的合同等，仅表明是一种意向，不能确认为负债。

③清偿负债会导致企业未来经济利益的流出。负债意味着将来要放弃的经济利益。可以给企业带来经济利益的资产或劳务等都可以作为偿还债务的手段。负债的了结还可以举新债还旧债、债转股、债务重组等方式处理。总之，负债的清偿预示着企业未来经济利益的牺牲或应付的代价。

企业负债的确认必须满足两个条件：其一，与该义务有关的经济利益很可能流出企业；其二，未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。

负债按其偿还期限的长短一般可以分项归类，依序排列为流动负债和长期负债。

（3）所有者权益　所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。所有者权益具有以下特征。

①所有者权益属于剩余权益。它的权益相当于企业资产总额扣除债权人权益后的净额。所有者权益反映了所有者对企业净资产所享有的权益，因此，所有者权益属于产权人对企业净资产的索偿权。

②所有者权益一般表现为企业接收的产权人投资及其资本增值。从数额上讲，所有者权益既取决于产权人的投资，又取决于企业的盈利水平。所有者权益并不对应于企业的全部资产，它与企业特定的具体的资产项目也无直接关系。所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益的、会导致所有者权益增减变动的、与实收所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与实收所有者投入资本无关的经济利益的流入。损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。

③所有者权益所代表的资产可供企业长期支配使用。在正常情况下，企业不存在归还所有者权益的义务，只有在特殊情况下，企业进入清算时，才有可能向所有者支付相应的资产。

④所有者权益是企业清偿债务的保证。所有者权益是企业盈利的分享者和企业亏损的承担者。

所有者权益的确认主要依赖于其他会计要素的计量，尤其取决于资产和负债的确认，它的额度等于资产减去负债后的余额。

所有者权益主要由实收资本（或股本）、资本公积、盈余公积和未分配利润等项目构成。

综上所述，企业在某一特定日期的资产、负债、所有者权益集合起来，即可以列表反映该企业静态的财务状况。

（二）反映经营成果的会计要素

反映企业经营成果的会计要素，包括收入、费用、利润。按照我国《企业会计准则——基本准则》的规定，具体分述如下。

（1）收入　收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。收入具有以下特征。

①收入产生于企业的日常经营活动，属于经济利益的总流入。收入是经济利益的流入，而非流出；是经济利益的总流入，而非净流入。收入与企业的行业分工密切相关。收入属于企业主要的、经常性的业务利益的流入，以及附属经营的业务利益的流入。这些业务利益的流入是企业完成其经营目标而从事的经济活动的产物，因此，具有日常活动的性质，它包括销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等业务利益的流入。收入的定义具有狭义含义。狭义的收入仅指企业的营业收入，包括主营业务收入和其他业务收入。广义的收入通常简称收益，除了企业在日常活动中形成的经济利益流入外，广义的收入还包括投资收益、企业偶发性的利得收益等。

②收入会导致所有者权益增加。收入可能表现为企业资产的增加，如银行存款的增加，应收账款的增加等；也可能表现为企业负债的减少，如以商品或劳务抵偿债务；或者二者兼而有之。收入作为利润的增量最终会带来企业所有者权益的增加。尽管利得也会导致所有者权益增加，但是直接计入当期利润或所有者权益的利得不属于严格意义上的收入，应与收入的界定相区别。

③收入与所有者投入资本无关。收入与经济利益的流入相关，会导致所有者权益的增加。尽管所有者投入资本也会导致经济利益的流入，但是，所有者投入资本的增加不属于收入，所有者投入的资本构成了企业的实收资本和资本公积，应直接确认为所有者权益，它与收入无关。

《企业会计准则——基本准则》强调，收入只有在经济利益很可能流入从而导致企业资产增加或者负债减少，且经济利益的流入能够可靠地计量时才能予以确认。

此外，企业应注意根据收入的性质，按照收入实现的原则，合理地确认和计量各项收入。企业应于商品（产品）已经发出、工程已交付、服务已经提供，同时收讫价款或取得索取价款的有关凭证时确认收入实现。

（2）费用　费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。费用具有以下特征。

①费用具有日常活动的性质。费用不包括具有偶发性质的营业外支出及各种损失。因此，有助于产生营业收入的费用通常具有狭义的含义，而广义的费用则包括非正常生产经营活动引发的各项额外支出（含不直接计入所有者权益的损失）。企业为销售商品、提供劳务等日常活动所发生的经济利益的流出，包括生产费用和期间费用。生产费用包括直接生产费用、间接生产费用，其中，直接生产费用直接计入产品成本，间接生产费用分配计入产品成本；期间费用直接计入当期损益。

②费用会导致所有者权益减少。费用通常是为了获取营业收入而付出的代价。这些代价可能表现为企业资产的减少，如银行存款的减少等；也可能表现为企业负债的增加，如应付职工薪酬的增加等；或者资产的减少与负债的增加二者兼而有之。费用作为利润的减量最终会带来企业所有者权益的减少。尽管损失也会导致所有者权益减少，但是直接确认为损失或直接计入所有者权益的损失不属于费用，应与费用相区别。

③费用是与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。费用的发生会导致经济利益的流出。鉴于企业向所有者分配利润也会导致经济利益的流出，而该经济利益的流出显然属于所有者权益的扣除，与费用无关，应将其在经济利益的总流出中与费用区别开来。

此外，值得注意的是，费用与成本密切相关。费用与成本的联系在于：二者都可以表现为企业资财的耗用；产品生产费用是构成产品成本的基础，费用的对象化即成本；一种产品成本可能包含若干时期的费用；一个时期的费用可能分配给几个时期完工的产品。费用与成本的区别在于：成本是针对一定的成本计算对象（如某产品、某类产品、某批产品、某生产步骤等）而言的，费用则是针对一定的期间而言的。

企业应当根据费用的性质，按照配比原则，合理地确认和计量各项费用。《企业会计准则——基本准则》强调，费用只有在经济利益很可能流出从而导致企业资产减少或者负债增加，且经济利益的流出能够可靠地计量时才能予以确认。

（3）利润　利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。利润具有以下特征。

①利润代表了企业一定会计期间的能以货币表现的最终的和综合的经营成果。其中，营业利润是企业经营成果的主要部分。营业利润主要由企业日常经营活动中实现的营业收入扣减营业成本、营业税金及附加和期间费用构成。营业利润加上投资净收益、营业外收入，减去营业外支出，即为利润总额。利润总额减去企业所得税后的余额为净利润，净利润是利润计算的最终结果。

②利润可以按因果配比关系加以确定。这里的因果配比关系，是指已实现的收入与其相应发生的费用之间的直接因果配比和其他系统合理的摊配因果关系。利润可以通过收支相抵，即通过广义的收入减去广义的费用之后的净额来确定。广义的收入不仅包括营业收入，而且包括投资收益等；广义的费用既包括营业成本、营业税金及附加、期间费用，又包括投资损失等。在确定净利润时，企业所得税费用也包括在费用范围之内。

③利润包括直接计入当期利润的利得和损失。直接计入当期利润的利得（即营业外收入）和损失（即营业外支出），是指应当计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向投资者分配利润无关的利得和损失。

利润的确认具有一定的从属性，它的确认依赖于收入、费用、直接计入当期损益的利得和损失的确认；它的金额的计量取决于收入和费用、直接计入当期利润的利得和损失的计量。

综上所述，企业将某一会计期间的收入、费用、利润集中予以归类列项，即可以制表反映企业动态的经营成果。

（三）会计要素的计量属性和应用原则

1．会计要素的计量属性

会计计量是为了将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于财务报表而确定其金额的过程。企业应当按照规定的会计计量属性进行计量，确定相关金额。计量属性是指所予计量的某一要素的特性方面，如桌子的长度、铁矿石的重量、楼房的高度等。从会计角度，计量属性反映的是会计要素金额的确定基础，主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等。

（1）历史成本　历史成本又称为实际成本，就是取得或购置某项财产物资时所实际支付的现金或者其他等价物。在历史成本计量下，资产按照其购置时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量。负债按照其因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。

（2）重置成本　重置成本又称现行成本，是指按照当前市场条件，重新取得同样一项资产所需支付的现金或现金等价物金额。在重置成本计量下，资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。负债按照现在偿付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。

（3）可变现净值　可变现净值，是指在正常生产经营过程中以预计售价减去进一步加工成本和销售所必需的预计税金、费用后的净值。在可变现净值计量下，资产按照其正常对外销售所能收到的现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税金后的金额计量。

（4）现值　现值是指对未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的价值，是考虑货币时间价值因素等的一种计量属性。在现值计量下，资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量。负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。

（5）公允价值　公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。

2．计量属性的应用原则

企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本。采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。

在各种会计要素计量属性中，历史成本通常反映的是资产或者负债过去的价值，而重置成本、可变现净值、现值以及公允价值通常反映的是资产或者负债的现时成本或者现时价值，是与历史成本相对应的计量属性。尤其在应用公允价值时，当相关资产或者负债不存在活跃市场的报价或者不存在同类或者类似资产的活跃市场报价时，公允价值应以现值为基础确定。另外，公允价值相对于历史成本而言，具有很强的时间概念，也就是说，当前环境下某项资产或负债的历史成本可能是过去环境下该项资产或负债的公允价值，而当前环境下某项资产或负债的公允价值也许就是未来环境下该项资产或负债的历史成本。

在企业会计准则体系建设中，我国适度、谨慎、有条件地引入公允价值这一计量属性，是因为随着我国资本市场的深入发展，越来越多的金融产品在交易所挂牌上市，使得金融产品的交易已经形成较为活跃的市场，因此，我国已经具备了引入公允价值的条件。当然，我国尚属新兴的市场经济国家，特别值得警惕不加限制地引入公允价值和有可能出现的公允价值计量不可靠，甚至借此人为操纵利润的现象。

在引入公允价值过程中，我国充分考虑了国际财务报告准则中公允价值应用的三个级次：第一，存在活跃市场的资产或负债，活跃市场中的报价应当用于确定其公允价值；第二，不存在活跃市场的，参考熟悉情况并自愿交易的各方最近进行的市场交易中使用的价格或参照实质上相同的其他资产或负债的当前公允价值；第三，不存在活跃市场，且不满足上述两个条件的，应当采用估值技术等确定资产或负债的公允价值。

二、会计假设

（一）企业会计假设

会计假设又称会计假定，是指企业会计常规理论与实务处理中长期奉行的、无须证明即为人们所接受的认定前提和先决条件。会计假设不是凭空想象的产物，而是在具有诸多不确定性的社会经济环境下，根据一般正常的客观情势加以归纳和总结形成的对经济活动本身的运行所作的逻辑推理和合理判断。这种设定的约束条件一经形成，便成为人们从事企业会计核算所遵从的一种行为惯例。

根据我国颁布的《企业会计准则——基本准则》，会计假设包括四项内容：会计主体、持续经营、会计分期、货币计量。

（1）会计主体　会计主体又称会计实体。它的基本含义是：会计为之服务的特定单位。这一特定单位在经营上或经济上具有独立性或相对独立性。如果是营利性组织，就是一个独立核算、享有独立资金、独立从事生产经营活动的企业；如果是非营利性组织，就是一个由预算经费开支的机关、团体等事业单位。

会计主体假设是对处理会计事务所持立场和空间范围所作的规定。这一基本前提要求：以本企业、本单位作为核算的立足点和出发点。会计核算所反映的是特定会计主体的经济业务，而不是其他会计主体的经济业务。会计所提供的数据信息，只反映某个特定会计主体的经济资料，而不应同任何其他主体相混淆。每一个企业会计主体都应与其投资人（所有者）及上下游企业相对独立。

企业会计核算应当以本企业发生的各项交易或事项为对象，记录和反映企业本身的各项生产经营活动。这里所谓的交易和事项，属于国际上的会计通用语，是指外部会计事务和内部会计事务。交易通常发生在一个会计主体与另一个会计主体之间，即企业与外部单位之间所发生的价值交换行为，例如购进和销售业务等；事项通常发生在一个会计主体之内，即企业内部所发生的价值转移行为和一些外界因素对企业本体产生的直接影响，例如车间领料、成品入库、灾害损失等。

会计主体与法律主体不是同一个概念。会计主体与法律主体之间的非对等关系表现在：所有的法律主体都应是会计主体，但是，会计主体却不一定是法律主体，比如，个体独资企业和合伙企业都属于会计主体，却又都不是法律主体。而合并会计报表则跨越了法律主体的界限，依照会计主体的概念综合反映了由多个法人组成的一个企业集团的财务状况、经营成果和现金流量。确定会计主体的基本形式，主要是根据经济单位在实质上对它的经济活动和行政控制管理所负的责任来界定的，而不是单纯看经济单位的法律形式。

会计主体前提的确立，对于区分委托责任与受托责任、经营权与所有权，以及划清不同核算单位的会计界限都具有指导意义。

（2）持续经营　持续经营的基本含义是：企业或会计主体的生存与发展，在可预见的未来，将按现时的形式和既定的目标、方针不间断地延续，企业的生产经营活动将连绵不断地保持经营。如果不存在明显的反证，一般都认为企业将无限期地正常经营下去。这里的“反证”指那些表明企业的经营将在可以预计的时刻结束，如合同规定的经营期满、企业因资不抵债而破产清算等。因而，企业所拥有的资产将在正常的生产经营过程中被耗用、出售和转让，而企业所承担的债务也将在这一持续的过程中被清偿。

持续经营前提的确立，旨在使一系列会计原则和会计程序都建立在非清算的基础之上，以此来解决固定资产累计折旧的计提及其他成本费用的分摊等问题，并保持会计政策和会计核算方法的稳定和会计信息的均衡输出。

持续经营的前提条件是根据企业发展的一般趋势做出的判断。因此，就广泛会计主体的整体情况而言是合乎情理并被普遍接受的。但是，当企业的生产经营和财务状况一旦陷入双重困境，就会面临破产清算，显而易见，此时持续经营的假设将失去存在的依据。当这一变化了的情况出现的时候，持续经营前提即应转向清算会计前提。

（3）会计分期　会计分期的基本含义是：会计核算应当划分会计期间，分期结算账目和编制财务会计报告。这一基本前提条件实际上是持续经营假设的合理延伸。前者将企业视为生命永无中断或终止的经济实体，后者则出于满足会计信息使用者各种期间的决策需要，而将绵延不息的生产经营过程人为地划分为若干个并列、等长的时间段落，使持续经营的企业能够据以定期计算盈亏、反映经营成果和财务状况，并及时地向信息使用者提供报告。

正是由于持续经营和会计分期两个假设的同时存在，才相应产生了本期与非本期（即其他报告期间）的差异，从而出现了权责发生制与收付实现制的区别，出现了收入与费用的期间配比和一致性原则等。

会计分期通常采用历年制，即按公历的年度、半年度、季度、月度为段落期间，其中会计年度是基本会计期间。短于一年的会计期间均为会计中期。通常所称的期末和定期，一般是指月末、季末、半年末和年末。

（4）货币计量　货币计量的基本含义是：企业进行会计核算要采用同一货币单位作为统一计量尺度。当然，在以货币计量为主要尺度的同时，还应以其他计量单位，如实物量、劳动时间量等作为辅助手段。但是，货币是贯彻始终的会计计量手段，其他计量手段都不能取代货币计量的普遍适用地位。

货币计量包含了币值稳定的衍生假定，即假定货币自身的价值保持不变。为了简化会计计量，市价变动所导致的货币购买力的经常性波动一般忽略不计，以此保持不同时点数值的可比性。考虑到会计信息的有效利用，会计规范针对一些资产项目准予实行期末计提减值准备的办法，用以谨慎地剔除业已变化了的市价影响因素，使资产的价值与其应具有的盈利潜能相一致。

在我国，由于人民币是国家法定货币，在国内具有广泛的流通性，因此，我国企事业单位的会计核算一般采用人民币作为记账本位币。所谓记账本位币，是在多种货币业务存在的条件下，会计日常核算所采用的基本币种。它既可以是人民币，也可以是其他某种主要外币。我国规定，业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以选定其中一种货币为记账本位币，但是，编报的财务会计报告应当折算为人民币。在境外设立的中国企业向国内报送的财务会计报告，也应当折算为人民币。

现实经济环境中，通胀特别是持续通胀的存在，使得货币计量及其币值稳定假设受到经济现实的挑战。过度通胀会使常规会计记录与报告的信息缺乏客观性、可比性，从而导致会计信息失去与使用者决策的相关性。因此，在会计实务中，为了减缓或消除这种影响，常采用一般购买力单位、物价变动会计计量模式等手段予以校正，以提高会计信息的有用性。

总之，会计假设的建立是为了引申后续的会计信息质量要求。需要指出，会计假设不是一成不变的，由于假设本身是会计人员在有限的事实和观察的基础上做出的判断，因此，随着经济环境的变化，这些基本前提也需要不断修正：如网络信息时代，会计主体假设的外延被扩展；通胀严重时期，对币值稳定假设的否定产生了通胀会计或物价变动会计；企业破产，终止了持续经营假设，需要介入清算会计；人力资源会计的问世，打破了货币计量假设的固有模式等。

（二）企业会计记账基础

我国《企业会计准则》规定，企业会计的确认、计量和报告应当以权责发生制为基础。权责发生制是对营利组织的各项经济业务，都根据实际影响期间来决定收入和费用的归属，强调以权利和责任的发生作为确认、计量和报告的依据。它的实务处理规则为：凡是当期实现的收入和已经发生或应当负担的费用，不论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。

权责发生制又称应计基础。它主要是从时间选择上界定会计确认的基础，其核心是根据权责关系的实际发生和影响期间来确认企业收支和损益的归属，用以解决收入和费用何时予以确认及确认多少的问题。实行权责发生制要运用应收、应付、预收、预付、待摊或递延等会计处理手段。与权责发生制相对应的是收付实现制。收付实现制又称现收现付制，它在确认收入和费用时，一律以款项的实际收付为标志。按照权责发生制确认收入和费用，比较符合交易事项的经济实质，有利于准确地反映企业的经营成果和财务状况。

权责发生制的局限性表现在：一个损益表上反映经营很好、效益很高的企业，在资产负债表上却可能没有相应的变现资金而陷入财务困境。这是由于权责发生制容纳了应计的收入和费用，而在资产负债表上其相应部分则会反映为现金收支和债权债务的交叉。为弥补权责发生制的不足，现代企业会计提升了以收付实现制为基础编制的现金流量表的地位。

三、会计信息质量要求

（一）企业会计的目标

会计目标通常是指在一定的环境和条件下，会计系统运行所期望达到的境界或效果。会计目标是连接会计理论与实务的桥梁，它决定着会计工作的目的，是对会计工作的基本内容、规范标准、处理程序、方法体系、组织方式、信息质量等方面的整体要求。

会计目标受制于两大因素：其一，社会期望性，即社会需要会计做什么；其二，现实可能性，即会计能够提供什么。

会计理论界对会计目标的认识主要有两种学术流派观点。

1．受托责任观

受托责任学派认为，会计人员与委托者和受托者之间是双重代理关系，会计目标，不仅表明会计要为因资源的让渡而形成的委托代理关系提供信息，而且表明会计要为因权利的转授而形成的委托代理关系提供信息；强调会计只遵从会计准则的约束；突出会计信息的可靠性；看重历史成本计量模式。

2．决策有用观

决策有用学派认为，会计人员的使命是为信息使用者提供决策有用信息；财务会计信息的使用者主要是资本市场的参与者；与信息可靠性相比，信息相关性更为重要；基于未来存在的不确定性，主张会计计量属性多种并存，择优使用。

本书认为，受托责任观与决策有用观，都是建立在市场经济的两权分离理论的基础之上的，二者并无根本的矛盾与冲突。受托责任观所反映的委托代理关系是面向企业个体和单一独立对应的；决策有用观所反映的委托代理关系是面向资本市场和复杂交叉对应的。

我国2006年颁布的《企业会计准则——基本准则》对会计目标进行了明确定位，将保护投资者利益、满足信息使用者需求置于突出位置，明确规定，会计目标是向财务会计报告的使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者做出经济决策。

总之，会计目标指明了会计实践的目的与方向，明确了会计管理的使命，成为会计活动的航标机制。

（二）企业会计的信息质量要求

会计信息的质量要求是对企业财务报告中所提供会计资讯质量的基本要求，是确保会计信息对使用者决策有用应具备的原则，它主要包括核心质量要求和一般质量要求两部分内容。

1．核心质量要求

会计信息的核心质量要求包括可靠性和相关性。

（1）可靠性　可靠性要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。

会计信息要有用，必须以可靠为基础，如果财务报告所提供的会计信息是不可靠的，就会误导使用者的决策，甚至造成损失。为了贯彻可靠性要求，企业应当做到以下3点。

①以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量，将符合会计要素定义及其确认条件的资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等如实地反映在财务报表中，不得根据虚构的、没有发生的或者尚未发生的交易或者事项进行确认、计量和报告。

②在符合重要性和成本效益原则的前提下，保证会计信息的完整性，其中包括编制的报表及其附注等应当保持内容完整，不能随意遗漏或者减少应予披露的信息，应当充分披露与使用者决策相关的有用信息。

③财务报告中的会计信息应当是中立性的、无偏颇的。如果为了达到事先设定的结果或效果，企业有意在财务报告中通过选择或列示有关会计信息以影响决策和判断的，这样的财务报告信息就是违背客观、人为虚构的，而非中立的。

（2）相关性　相关性要求企业提供的会计信息应当与财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于投资者等财务报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况做出评价或者预测。

会计信息是否有用，是否具有价值，关键看其是否与使用者的决策需要相关，是否有助于决策或者提高决策水平。相关的会计信息应当有助于使用者评价企业过去的决策，证实或者修正过去决策的可行性，因而具有反馈价值。相关的会计信息还应当具有预测价值，有助于使用者根据会计信息预测企业未来的财务状况、经营成果和现金流量，例如适度引入公允价值等，可以提高会计信息的预测价值，进而提升理智决策的会计选择。

会计信息质量的相关性要求，需要企业在确认、计量和报告会计信息的过程中，充分考虑使用者的决策模式和信息需要。但是，相关性是以可靠性为基础的，两者之间并不矛盾，不应将二者对立起来。也就是说，会计信息的输入输出应兼顾可靠性与相关性，在可靠性的前提下，尽可能做到相关，以满足投资者等财务报告使用者的决策需要。

2．一般质量要求

会计信息的一般质量要求包括可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性等。

（1）可理解性　可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了，便于投资者等财务报告使用者的理解和使用。

企业编制财务报告、提供会计信息的目的在于使用，而要使使用者有效使用会计信息，应当利于其了解会计信息的内涵，便于弄懂会计信息的内容，这就要求财务报告所提供的会计信息应当清楚明朗，易于理解。只有这样，才能提高会计信息的有用性，实现财务报告的目标，满足向投资者等财务报告使用者提供决策有用信息的要求。

会计信息毕竟是一种专业性很强的信息产品，在强调会计信息的可理解性要求的同时，还应假定使用者具有一定的企业管理方面的知识，并且愿意付出努力去研究财务会计信息。对于某些复杂的信息，如交易本身较为复杂或者会计处理较为复杂，但其与使用者的经济决策相关，企业就应当在财务报告中予以充分披露，企业不能仅仅以该信息会使某些使用者难以理解而将其排除在应披露的信息之外。

（2）可比性　可比性要求企业提供的会计信息应当相互可比。这主要包括两层含义。

①同一企业不同时期可比。为了便于投资者等财务报告使用者了解企业财务状况、经营成果和现金流量的变化趋势，比较企业在不同时期的财务报告信息，全面、客观地评价过去，预测未来，从而做出正确决策，会计信息质量的可比性要求同一企业不同时期发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用一致的会计政策，不得随意变更。但是，满足会计信息可比性要求，并非表明企业不得变更会计政策，如果按照规定或者在会计政策变更后可以提供更可靠、更相关的会计信息，则可以变更会计政策。有关会计政策变更的情况，应当在附注中予以说明。

②不同企业相同会计期间可比。为了便于投资者等财务报告使用者评价不同企业的财务状况、经营成果和现金流量及其变动情况，会计信息质量的可比性要求不同企业同一会计期间发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用规定的会计政策，确保会计信息口径一致、相互可比，以使不同企业按照一致的确认、计量和报告要求提供有关会计信息。

（3）实质重于形式　实质重于形式要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。

企业发生的交易或事项在多数情况下，其经济实质和法律形式是一致的。但在有些情况下，会出现不一致。例如，以融资租赁方式租入的资产虽然从法律形式来讲融资承租企业（租入方）并不拥有其所有权，但是由于租赁合同中规定的租赁期相当长，接近于该资产的使用寿命；租赁期结束时承租企业有优先购买该资产的选择权；在租赁期内承租企业有权支配资产并从中受益等。因此，从其经济实质来看，承租企业能够控制融资租入资产所创造的未来经济利益，在会计确认、计量和报告上就应当将以融资租赁方式租入的资产视为承租方企业的资产，列入该企业的资产负债表。

关于实质重于形式，应注意：一般情况下，经济实质和法律形式是一致的，只有在特殊情况下的二者不一致时才采用“实质重于形式”；实质重于形式的典型运用除了融资租赁，还有售后回购、关联方关系确定等。

（4）重要性　重要性要求企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量有关的所有重要交易或者事项。

重要性的应用需要依赖职业判断，企业应当根据其所处环境和实际情况，从项目性质和金额大小两方面加以判断。

会计实务中，如果会计信息的省略或者错报会影响投资者等财务报告使用者据此做出决策，该信息就具有重要性。

会计实务中，对于每项交易或事项都必须记录和报告，但如何记录、报告却具有一定的选择性。依照会计信息使用者的要求，凡是重要的交易或事项，都应严格遵照规定的会计方法处理，并在财务报告中加以披露；对于次要的交易或事项，在不影响会计信息可靠性和不至于误导会计信息使用者做出正确判断的前提下，可以采用简单或简化的会计方法处理，可以在财务报告中通过项目合并的方式予以揭示。

强调会计信息质量的重要性要求，很大程度上取决于会计信息的效用与加工成本。如果将纷繁复杂的经济活动事无巨细地详细记录与报告，不但会提高会计信息的加工成本，而且会贻误有针对性地侧重选择关注点，反而不利于做出正确的决策和判断。

（5）谨慎性　谨慎性要求企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的审慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。

在市场经济环境下，企业的生产经营活动面临着许多风险和不确定性，如应收款项的可收回性、固定资产和无形资产的寿命周期、产品售出可能发生的返修或者退货等。会计信息质量的谨慎性要求企业在面临不确定性因素的情况下，当需要做出职业判断时，应充分估计各种风险和损失，保持必要的稳健与理性，既不高估资产或者收益，也不低估负债或者费用。例如，要求企业对可能发生的资产减值损失计提资产减值准备、对售出商品可能发生的保修义务等确认预计负债等，就体现了会计信息质量的谨慎性要求。

遵循谨慎性要求，有利于企业规避风险和自我保护，有利于预警防范和提高竞争力。但是，谨慎性的要求不得滥用，不能以执行谨慎性为名设置各种秘密准备（如在前一年度大量计提资产减值准备，待后一年度再悄然转回的做法等）。如果企业故意低估资产或者收益，或者故意高估负债或者费用，将不符合会计信息的可靠性和相关性要求，损害会计信息质量，扭曲企业实际的财务状况和经营成果，从而对会计信息使用者的决策产生误导，这是会计准则所不允许的。

（6）及时性　及时性要求企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行确认、计量和报告，不得提前或者延后。

会计信息的价值在于帮助所有者或者其他方面做出经济决策，具有时效性。即使是可靠、相关的会计信息，如果不能及时提供，就失去了它的相应价值，对于使用者的效用就会大大降低甚至不再具有实际意义。在会计确认、计量和报告过程中贯彻及时性，一是要求及时收集会计信息，即在经济交易或者事项发生后，及时确认，录入会计信息系统；二是要求及时处理会计信息，即按照会计准则的规定，及时处理交易或者事项，及时编制财务报告；三是要求及时传递会计信息，即按照国家规定的有关时限，将输出的会计信息迅速地传递给财务报告使用者，便于其及时使用和决策。

如果企业的会计核算不能及时进行，会计信息不能及时提供，将无助于甚至阻碍利益相关者的信息接收和决策应用，则违背及时性质量要求。

综上所述，会计信息的质量要求是处理具体会计实务的基本依据，是在会计假设的制约下进行会计核算的标准和规范会计信息使用者赖以决策的基础，会计信息质量的优劣直接影响或决定着会计信息使用者决策的正确与否。会计信息服务于决策有用，具备两项核心的质量要求，即可靠性和相关性。信息的相关性越大，可靠性程度越高，越是合乎需要，就越利于决策有用。因此，保证会计信息具有较好的可靠性和相关性，不断提高会计信息的整体质量对会计信息使用者是至关重要的。