2.2 交易性金融资产
2.2.1 交易性金融资产的概念
交易性金融资产是指企业为了在近期内出售而持有的金融资产。如企业利用闲置的资金从二级市场上购入的、以赚取差价为目的的股票、债券、基金、权证等。
特别提示
管理者的持有意图决定金融资产的分类：①以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；②持有至到期的投资；③货款和应收款项；④可供出售的金融资产。
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，不得重分类为其他金融资产；其他金融资产也不得重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
2.2.2 交易性金融资产的核算
为了核算交易性金融资产的取得、收取现金股利或利息、处置等业务，企业应当设置“交易性金融资产”“公允价值变动损益”“投资收益”等账户。
“交易性金融资产”科目是资产类账户，核算企业为交易目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值。企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产也在“交易性金融资产”账户核算。“交易性金融资产”账户的借方登记交易性金融资产的取得成本、资产负债表日其公允价值高于账面余额的差额等；贷方登记资产负债表日其公允价值低于账面余额的差额，以及企业出售交易性金融资产时结转的成本和公允价值变动损益。企业应当按照交易性金融资产的类别和品种，分别设置“成本”“公允价值变动”等明细账户进行核算。
“公允价值变动损益”账户是损益类账户，核算企业因交易性金融资产等公允价值变动而形成的应计入当期损益的利得或损失。贷方登记资产负债表日企业持有的交易性金融资产等的公允价值高于账面余额的差额；借方登记资产负债表日企业持有的交易性金融资产等的公允价值低于账面余额的差额。
“投资收益”账户是损益类账户，核算企业持有交易性金融资产等期间取得的投资收益以及处置交易性金融资产等实现的投资收益或投资损失。贷方登记企业出售交易性金融资产等实现的投资收益；借方登记企业出售交易性金融资产等发生的投资损失。
1. 交易性金融资产的取得
企业取得交易性金融资产时，应当按照该金融资产取得时的公允价值作为其初始确认金额，记入“交易性金融资产——成本”账户。取得交易性金融资产所支付价款中包含了已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，不应当单独确认为应收项目，而应当构成交易性金融资产的初始入账金额。取得交易性金融资产时所发生的相关交易费用应当在发生时计入“投资收益”账户。发生交易费用取得增值税专用发票的，进项税经认证后，可从当月销项税额中扣除。
特别提示
交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出。
应用案例2-11
2019年5月20日，光大建筑公司委托银河证券公司从上交所购入股票100万股，并将其划分为交易性金融资产，该批股票在购买日的公允价值为1 000万元，另支付相关交易费用金额为2.5万元，取得的增值税专用发票上注明的增值税为1 500元。编制如下会计分录。
借：交易性金融资产——成本 10 000 000
投资收益 25 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 1 500
贷：其他货币资金——存出投资款 10 026 500
2. 交易性金融资产的现金股利和利息
企业持有交易性金融资产期间对于被投资单位宣告发放的现金股利或企业在资产负债表日按分期付息到期还本债券投资的票面利率计算的利息收入，应当确认为应收项目，记入“应收股利”或“应收利息”账户，并记入投资收益。若收到取得时包含的已宣告但尚未支付的现金股利或已到付息期但尚未领取的利息，则应注入投资收益。
应用案例2-12
2017年1月5日，光大建筑公司购入雅戈尔公司发行的公司债券，该笔债券于2016年1月1日发行，面值为2 500万元，票面利率为4%，债券利息按年支付。光大建筑公司将其划分为交易性金融资产，支付价款为2 600万元（其中包括已宣告发放的债券利息50万元），另支付交易费用30万元，取得的增值税专用发票上注明的增值税为1.8万元。2017年1月10日，光大建筑公司收到该笔债券利息50万元。2018年1月10日，光大建筑公司收到债券利息100万元。
（1）2017年1月5日购入时，做如下会计分录。
借：交易性金融资产——成本 26 000 000
投资收益 300 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 18 000
贷：银行存款 26 318 000
（2）2017年1月10日收到购买价款中包含的已宣告发放的债券利息时，做如下会计分录。
借：银行存款 500 000
贷：投资收益 500 000
（3）2017年12月31日确认利息时，做如下会计分录。
借：应收利息 1 000 000
贷：投资收益 1 000 000
（4）2018年1月10日收到持有期间利息时，做如下会计分录。
借：银行存款 1 000 000
贷：应收利息 1 000 000
特别提示
由于企业在市场上购入任何股票、债券、基金等金融产品，都必须委托中介机构，比如证券公司，所以，企业在购买之前必须将资金先划到中介机构的指定账号上，再由中介机构使用这个账号进行交易。在交易过程中，资金往来全部通过这个账号进行，这个账号中企业的资金就是第2.1节讲过的“其他货币资金——存出投资款”。在本节的例题中，为简化经济业务，在账务处理过程中全部使用“银行存款”账户代替。在实际工作中，应使用哪个会计账户，则要看据以记账的原始凭证是什么，如果是银行的转账支票存根，就应使用“银行存款”账户，如果是证明资金进出购买金融产品的指定账户的原始凭证，则应该使用“其他货币资金——存出投资款”账户。
3. 交易性金融资产的处置
出售交易性金融资产时，应当将该金融资产出售时的公允价值与其初始入账金额之间的差额确认为投资收益，并按此差额计算增值税，同时调整公允价值变动损益。
企业应按实际收到的金额，借记“银行存款”等账户；按该金融资产的账面余额，贷记“交易性金融资产”账户，按其差额乘以增值税税率贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”，贷记或借记“投资收益”账户。
应用案例2-13
承应用案例2-12，2018年2月10日，光大建筑公司将所持有的雅戈尔公司债券全部售出，售价为2 565万元，增值税税率为6%。编制会计分录如下。
借：银行存款 25 650 000
投资收益 1 889 000
贷：交易性金融资产——成本 26 000 000
应交税费——应交增值税（转让金融商品应交增值税） 1 539 000