1.5　会计核算方法

1.5.1　会计科目

1. 会计科目的概念

会计科目是指对会计要素的具体内容进行分类核算的项目。会计要素是对会计对象的基本分类，资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润这6个会计要素又是会计核算和监督的内容。而这6个会计要素对于复杂的企业经济业务的反映又显得过于粗略。因此，为满足经济管理及有关各方对会计信息的质量要求，必须对会计要素进行细化。即采用一定的形式，对每一个会计要素所反映的具体内容进一步进行分门别类的划分，设置会计科目。

会计科目是进行各项会计记录和提供各项会计信息的基础，在会计核算中具有重要意义，主要表现在如下几个方面。

（1）会计科目是复式记账的基础。复式记账要求每笔经济业务在两个或两个以上相互联系的账户（即会计科目）中进行登记，以反映资金运动的来龙去脉。

（2）会计科目是编制记账凭证的基础。会计凭证是确定所发生的经济业务应计入何种科目以及分门别类登记账簿的凭证。

（3）会计科目为成本计算与财产清查提供了前提条件。会计科目的设置，有助于成本核算，使各种成本计算成为可能；而通过账面记录与实际结存的核对，又为财产清查、保证账实相符提供了必备的条件。

（4）会计科目为编制财务报表提供了方便。财务报表是提供会计信息的主要手段，为了保证会计信息的质量及其及时性，财务报表中的许多项目与会计科目是一致的，并根据会计科目的本期发生额或余额填列。

2. 会计科目的分类

会计科目按其所归属的会计要素不同，分为资产类、负债类、共同类、所有者权益类、成本类、损益类六大类。

（1）资产类科目是指用于核算资产增减变化，提供资产类项目会计信息的会计科目。

（2）负债类科目是指用于核算负债增减变化，提供负债类项目会计信息的会计科目。

（3）共同类科目是指可能具有资产性质，也可能具有负债性质的科目，其性质取决于科目核算的结果，当其核算结果出现借方余额时，则作为资产科目，而当其核算结果出现贷方余额时，则作为负债科目。

（4）所有者权益类科目是指用于核算所有者权益增减变化，提供所有者权益有关项目会计信息的会计科目。

（5）成本类科目则是用于核算成本的发生和归集情况，提供成本相关会计信息的会计科目。

（6）损益类科目是指用于核算收入、费用的发生或归集，提供一定期间与损益相关的会计信息的会计科目。

我国新发布的《企业会计准则应用指南》就是按照上述分类方法进行分类的。根据《企业会计准则应用指南》，一般工商企业所使用的主要会计科目见表1-1。

会计科目按其所提供信息的详细程度及其统驭关系不同，又分为总分类科目和明细分类科目。总分类科目是对会计要素具体内容进行总括分类、提供总括信息的会计科目，如“应收账款”“应付账款”“原材料”等。明细分类科目是对总分类科目进一步进行分类、提供更详细更具体会计信息的科目，如“应收账款”科目按债务人姓名设置明细科目，反映应收账款的具体对象；“应付账款”科目按债权人姓名设置明细科目，反映应付账款的具体对象；“原材料”科目按原材料的类别、品种和规格等设置明细科目，反映各种原材料的具体构成内容。对于明细科目较多的总账科目，应在总分类科目与明细科目之间设置二级或多级科目。

3. 会计科目的设置原则

会计科目反映会计要素的构成及其变化情况，为投资者、债权人、企业经营管理者等提供会计信息，其设置过程应努力做到科学、合理、适用，并遵循下列原则。

（1）合法性原则。为了保证信息的可比性，国家财政部门对企业所使用的会计科目都做出了较为具体的规定。企业应当根据国家财政部门制定的会计制度法规中规定的会计科目，设置本企业适用的会计科目。对于国家统一会计制度规定的会计科目，企业可以根据自身的生产经营特点，在不影响会计核算要求和财务报表指标汇总，以及对外提供统一的财务报表的前提下，自行增设、减少或合并某些会计科目。

（2）相关性原则。会计科目的设置，是企业分类核算经济业务的基础，也是生成会计信息的基础，设置会计科目应为提供有关各方所需要的会计信息服务，满足企业有关方面对其财务报告的要求。因此，企业必须考虑会计信息的使用者对本企业会计信息的需要，考虑会计信息相关性的要求，设置本企业所适用的会计科目。同时，企业也应当考虑到本企业内部管理的要求，考虑到强化内部经营管理和内部控制对会计信息的要求，为企业提高内部管理水平提供信息支持。

（3）实用性原则。由于企业的组织形式、所处行业、经营内容及业务种类等不同，因而在会计科目设置上亦应有所区别。会计核算的目的在于客观真实地反映企业经营活动情况，提供会计信息。因此，企业在合法性的基础上，应根据企业自身特点，设置符合企业实际情况的会计科目。对于本企业重要的经济业务，可以按照重要性原则的要求，对会计科目进行细分，设置更为具体的会计科目，以细化对经济业务的核算；对于一些不很重要的经济业务或不经常发生的经济业务，也可以对会计科目进行适当的归并。对于会计科目的名称，在不违背会计科目使用原则的基础上，也可以结合本企业的实际情况，设置本企业特有的会计科目。

1.5.2　账户

1. 账户的概念

会计科目只是对会计对象具体内容进行分类的项目或名称，还不能进行具体的会计核算。为了全面、序时、连续、系统地核算和监督会计要素的增减变动，还必须设置账户。设置账户是会计核算的重要方法之一。

账户是用来记录会计科目所反映经济业务内容的工具，它是根据会计科目设置的。账户以会计科目作为它的名称，同时它又具备自己的一定格式，即结构，以利于分门别类地、连续系统地记录和反映各项经济业务，以及由此引起的有关会计要素具体内容的增减变化及其结果。

2. 账户的分类

账户可以根据多种标准进行分类。

（1）根据账户所提供信息的详细程度及其统驭关系，分为总分类账户和明细分类账户。

总分类账户又称为总账账户或一级账户，简称总账。它是根据总分类会计科目设置的，是提供总分类核算资料指标的账户，在总分类账户中只使用货币计量单位反映经济业务。它可以提供概括核算资料和指标，是对其所属明细分类账户资料的综合。总账以下的账户称为明细分类账户。

明细分类账户又称明细账户，简称明细账。它是根据明细分类科目设置的，明细账提供明细核算资料和指标，是对其总账资料的具体化和补充说明。对于明细账的核算，除用货币计量反映经济业务外，必要时还需要用实物计量或劳动量计量单位从数量和时间上进行反映，以满足经营管理需要。

总账和其所属明细账的核算内容相同，都是核算和反映同一事物的，只不过反映内容的详细程度上有所不同。总账反映总括情况，明细账反映具体详细情况。两者相互补充，相互制约，相互核对。总账统驭和控制明细账，是明细账的统驭账户，明细账从属于总账，是总账的从属账户。

（2）根据账户所反映的经济内容，分为资产类账户、负债类账户、所有者权益类账户、成本类账户、损益类账户等。

3. 账户的基本结构

账户是用来记录经济业务的，它有3个作用：一是分门别类地记载各项经济业务；二是提供日常会计核算资料和数据；三是为编制财务报告提供依据。为此，账户要有明确的核算内容，账户记载各项经济业务，它们所引起的会计要素数量上的变动，不外乎是增加和减少两种情况。为了全面、清楚地反映和监督这种变化，在每一账户上都应当分开登记数量的增加和减少，这就形成了账户的基本结构。账户分为左方和右方两个方向，一方登记增加，另一方登记减少。账户的基本结构，同时还应反映以下内容。

（1）账户的名称，即会计科目。

（2）日期和摘要，记载经济业务的日期和概括说明经济业务的内容。

（3）增加方和减少方的金额及余额。

（4）凭证号数，即说明记载账户记录的依据。

借贷记账法账户的基本结构见表1-2。

在会计实务中，账户是根据以上的基本内容来设置账簿格式的。为了说明上的方便，上述账户的基本结构通常简化为“T字形”或称为“丁字形”账户，见表1-3。

表1-3的T字形账户格式分左右两方，分别用来记录经济业务发生所引起的会计要素的增加额和减少额。增加额和减少额相抵的差额，形成账户的余额，余额按其表现的不同时间，分为期初余额和期末余额。为此，通过账户记录的金额可以提供期初余额、本期增加额、本期减少额和期末余额4个会计核算指标。本期增加额是指在一定时期内（月、季、年）记入账户增加金额的合计数，也称为本期增加发生额。本期减少额是指在一定时期内（月、季、年）记入账户减少金额的合计数，也称为本期减少发生额。本期发生额是一个动态指标，它说明资产或权益的增减变动情况。本期增加发生额与本期减少发生额相抵以后的差额，称为期末余额。余额是一个静态指标，它说明资产或权益在某一时日增减变动的结果。本期的期末余额就是下期的期初余额。

上述4项金额的关系为

本期期初余额+本期增加发生额-本期减少发生额=本期期末余额

本期增加发生额与本期减少发生额是记在账户的左方还是右方，账户的余额反映是在左方还是右方，取决于账户的性质和类型。由于所使用的记载方式不同，账户左右两方具体反映的内容也不相同。《企业会计准则》中规定采用借贷记账法。

借贷记账法下的账户，其左方一律称为“借方”，其“右方”一律称为“贷方”，“借方”和“贷方”作为记账符号与现实生活中的借贷并不具有相同的含义。

运用借贷记账法在账户中登记经济业务时，凡是记入账户借方的账项称为借项；凡是计入账户贷方的账项称为贷项。每一个账户的借方和贷方在一定期间内所登记的金额的合计额称为本期发生额，账户借方的金额合计额称为借方本期发生额，账户贷方的金额合计额称为贷方本期发生额。每个账户的借方本期发生额和贷方本期发生额相抵后的差额称为余额。各类账户的基本结构见表1-4至表1-7。

在借贷记账法下，不同性质的账户“借”和“贷”的含义各不相同，概括见表1-8。

各类账户的期末余额，分别按下列公式计算

资产类账户的期末余额=期初余额+本期借方发生额-本期贷方发生额

成本、费用类账户期末如有余额，可参照资产类账户期末余额的计算公式进行计算。

负债、所有者权益类账户的期末余额=期初余额+本期贷方发生额-本期借方发生额

收入、利润类账户期末如有余额，可参照负债、所有者权益类账户期末余额的计算公式进行计算。

1.5.3　借贷记账法

1. 记账方法

为了对经济活动进行核算和监督，在按一定的原则设置了会计科目并开设账户后，还要运用一定的方法才能把经济业务在账户中进行连续、系统地登记。所谓记账方法，简单地说，就是在账簿中记录经济业务的方法。按其记录经济业务方式的不同，记账方法可以分为单式记账法和复式记账法。

单式记账法是指对发生的每一项经济业务，只在一个账户中进行登记的记账方法。在单式记账法下，通常只登记现金、银行存款的收付金额以及债权债务的结算金额，一般不登记实务的收付金额。例如，用现金2 000元支付工人工资，该业务发生后，会计记账只在“库存现金”账户中登记现金减少2 000元，并不登记该笔现金用于何处。单式记账法记账手续简单，但是，由于它没有一套完整的账户体系，账户之间不能形成相互对应和平衡的关系，所以不能全面系统地反映各会计要素的增减变动情况以及经济业务的来龙去脉，也不便于检查账户记录的正确性和完整性，因而是一种不够科学的记账方法。

复式记账法是以资产与权益平衡关系作为记账基础，对于每一笔经济业务，都要在两个或两个以上相互联系的账户中进行登记，系统地反映资金运动变化结果的一种记账方法。复式记账法克服了单式记账法的缺点。例如，上述用现金2 000元支付工人工资的业务，业务发生后，一方面在“库存现金”账户记录现金减少2 000元，另一方面在“应付职工薪酬”账户记录应付职工薪酬减少2 000元，这样登记的结果能够清楚地反映一项经济业务的来龙去脉，即资金从何处来，又往何处去。其记录结果如图1.2所示。

复式记账法不仅可以全面、清晰地反映出经济业务的来龙去脉，而且还能通过会计要素的增减变动，全面、系统地反映经济活动的过程和结果，并通过对账户结果进行试算平衡，检查账户记录的正确性，因而被公认为是一种科学的记账方法，为世界各国所广泛采用。复式记账法分为借贷记账法、增减记账法、收付记账法等。我国会计准则规定，企业、行政单位和事业单位会计核算采用借贷记账法记账。

2. 借贷记账法

借贷记账法是世界上通行的应用广泛的一种复式记账方法，它是建立在“资产=负债+所有者权益”会计等式基础上，以“借”“贷”为记账符号，以“有借必有贷，借贷必相等”为记账规则，对每项经济业务都在两个或两个以上有关账户中相互联系地进行记录的一种复式记账方法。

借贷记账法起源于13世纪至15世纪意大利的佛罗伦萨、热那亚、威尼斯等一些北方城市。“借”“贷”二词原意同债权债务有关，含有“借进”“贷出”之意，但随着商品经济的发展，商贸活动范围的日益扩大，“借”“贷”二词也从专用信用交易的符号，逐步转变成一种专门的记账符号和会计术语用来标明记账方向。“借”表示账户中左方金额栏，“贷”表示账户中右方金额栏，至于“借”表示增加还是“贷”表示增加，则取决于账户的性质及结构。这个问题在前面账户的基本结构中已经进行了详细论述。

借贷记账法的记账规则为：有借必有贷，借贷必相等。即对于每一笔经济业务，都要在两个或两个以上相互联系的账户中，以借方和贷方相等的金额进行登记。具体来说，就是指对于每一项经济业务，如果在一个账户中登记了借方，必须同时在另一个或几个账户中登记贷方；或者反过来说，在一个账户中登记了贷方，必须同时在另一个或几个账户中登记借方。并且登记在借方和贷方的金额总额必须相等。运用借贷记账法的记账规则登记经济业务时，一般按以下步骤进行。

（1）分析经济业务中所涉及的账户名称，并判断账户的性质。

（2）判断账户中所涉及的资金数量是增加的还是减少的。

（3）根据账户的结构确定计入账户的方向。

下面举例说明借贷记账法的记账规则。

应用案例1-1

某施工企业为增值税一般纳税人，2019年12月份发生以下经济业务。

（1）2日，以银行存款15 000元购进原材料一批。（为简化业务，不考虑增值税。）

这项经济业务的发生，涉及“银行存款”和“原材料”两个资产类账户，其中“银行存款”账户减少15 000元，“原材料”账户增加15 000元，根据资产类账户借方登记增加额，贷方登记减少额的账户结构，应在“原材料”账户借方登记15 000元，在“银行存款”账户贷方登记15 000元，如图1.3所示。

（2）5日，向银行借入短期借款60 000元。

这项经济业务的发生，涉及资产类账户“银行存款”和负债类账户“短期借款”两个账户，其中“银行存款”账户增加60 000元，“短期借款”账户增加60 000元，根据负债类账户和资产类账户额的账户结构，应在“银行存款”账户借方登记60 000元，在“短期借款”账户贷方登记60 000元，如图1.4所示。

（3）11日，投资者投入资金10 000元存入银行。

这项经济业务的发生，涉及所有者权益类账户“实收资本”和资产类账户“银行存款”两个账户，其中“应付账款”账户增加10 000元，“银行存款”账户增加10 000元，由于所有者权益类账户借方登记减少额，贷方登记增加额；而资产类账户借方登记增加额，贷方登记减少额，应在“银行存款”账户借方登记10 000元，在“应付账款”账户贷方登记10 000元，如图1.5所示。

（4）20日，以银行存款50 000元归还前欠贷款。

这项经济业务的发生，涉及负债类账户“短期借款”和资产类账户“银行存款”两个账户，其中“短期借款”账户减少50 000元，“银行存款”账户减少50 000元，根据负债类账户借方登记减少额，贷方登记增加额；而资产类账户借方登记增加额，贷方登记减少额，应在“短期借款”账户借方登记50 000元，在“银行存款”账户贷方登记50 000元，如图1.6所示。

（5）25日，收到建设单位支付的工程款31 200元，其中30 000元以转账支付，另1 200元以现金支付。

这项经济业务的发生，涉及“应收账款”“银行存款”和“库存现金”3个资产类账户，其中“应收账款”账户减少31 200元，“银行存款”账户增加30 000元，“库存现金”账户增加1 200元，根据资产类账户借方登记增加额，贷方登记减少额的账户结构，应在“应收账款”账户贷方登记31 200元，在“银行存款”账户和“库存现金”账户借方分别登记30 000元和1 200元，如图1.7所示。

【案例点评】

以上5项经济业务，每一项经济业务都要在两个或两个以上有关账户中，作应借应贷的记录，而且记入借方的金额和记入贷方的金额必然相等，体现了借贷记账法的记账规则：“有借必有贷，借贷必相等”。

3. 会计分录

企业日常经营过程中要发生大量的经济业务，如果按照经济业务逐笔计入账户，不但工作量大，而且也容易发生差错，进而影响到企业所提供的会计信息的正确性。因此，为了保证账户记录的正确性和便于事后检查，在把经济业务计入账户之前，要采用一种专门的方法来确定各种经济业务正确的账户对应关系，即确定经济业务涉及的账户及其借贷的方向和金额，这种方法就是编制会计分录。如前所述，会计分录就是标明某项经济业务应借应贷的账户名称及金额的记录。

应用案例1-2

仍以应用案例1-1中，某施工企业2019年12月份的经济业务为例，编制会计分录如下。

（1）借：原材料　　　　　15 000

　　　　　贷：银行存款　　　　15 000

（2）借：银行存款　　　　60 000

　　　　　贷：短期借款　　　　60 000

（3）借：银行存款　　　　10 000

　　　　　贷：应付账款　　　　10 000

（4）借：短期借款　　　　50 000

　　　　　贷：银行存款　　　　50 000

（5）借：银行存款　　　　30 000

　　　　　库存现金　　　　1 200

　　　　　贷：应收账款　　　　31 200

【案例点评】

编制会计分录时，应认真分析经济业务所涉及的账户类型、金额的增减，确定应借应贷的方向和金额。

4. 试算平衡

试算平衡是指根据“资产=负债+所有者权益”的等式关系以及借贷记账法的记账规则，检查和验证所有账户记录是否正确的一种方法。试算平衡有如下两个方面。

（1）发生额试算平衡，即对一定时期全部账户的发生额进行试算平衡，可以依据发生额平衡公式，通过编制发生额试算平衡表来进行。其平衡公式为

全部账户的本期借方发生额合计=全部账户的本期贷方发生额合计

（2）余额试算平衡，即对一定时期全部账户的期末余额进行试算平衡，可依据期末余额试算平衡公式，通过编制期末余额试算平衡表来进行。其平衡公式为

全部账户的借方期末余额合计=全部账户的贷方期末余额合计

根据账户期末余额的计算公式，又可将期末余额试算平衡公式表述为

这样就可以将本期发生额试算平衡表和期末余额试算平衡表合在一起，编制发生额及余额试算平衡表。借贷记账法下，运用试算平衡表来检查账户记录的正确性，如果借贷不平衡，说明账户的记录和计算一定是错误的，必须马上检查，进行更正。

应用案例1-3

某施工企业为增值税一般纳税人，2019年12月1日各账户期初余额见表1-9。

该施工企业2019年12月份发生下列经济业务。

（1）3日从银行提取现金600元。

（2）7日购买水泥7.5吨，取得增值税发票，注明价款3000元，增值税390元，货款未付，材料已验收入库。

（3）9日用银行存款偿还短期借款100 000元。

（4）15日接受外单位投资设备一台，价值50 000元。

（5）16日项目部领用水泥3吨，实际成本1 200元。

（6）25日开出支票3 500元缴纳税费。

（7）26日用支票5 000元支付本月行政管理部门电话费。

（8）28日收到上月已完工程款18 000元，存入银行。

要求：根据上述经济业务编制会计分录，并编制总分类账户发生额、余额试算平衡表。

根据上述经济业务做如下会计分录。

（1）借：库存现金　　　　　　　　　　　　　600

　　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　600

（2）借：原材料　　　　　　　　　　　　　　3 000

　　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）　　390

　　　　　贷：应付账款　　　　　　　　　　　　　3 390

（3）借：短期借款　　　　　　　　　　　　　100 000

　　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　100 000

（4）借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　50 000

　　　　　贷：实收资本　　　　　　　　　　　　　　50 000

（5）借：工程施工　　　　　　　　　　　　　　　1 200

　　　　　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　1 200

（6）借：应交税费　　　　　　　　　　　　　　　3 500

　　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　3 500

（7）借：管理费用　　　　　　　　　　　　　　　5 000

　　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　5 000

（8）借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　18 000

　　　　　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　18 000

根据上述会计分录，编制总分类账户发生额、余额试算平衡表，见表1-10。

【案例点评】

在编制试算平衡表时，必须保证所有账户的余额均已记入试算平衡表。因为会计等式是对会计要素整体而言的，缺少任何一个账户的余额，都会造成期初或期末借方余额合计与贷方余额合计不相等。

在保证所有账户的余额均记入试算平衡表的情况下，如果试算平衡表借贷不相等，账户记录肯定有错误，应认真查找，直到实现平衡为止。

1.5.4　会计凭证与账簿

1. 会计凭证

会计凭证是记录经济业务事项发生或完成情况的书面证明，也是登记账簿的依据。通过填制或取得会计凭证，可以明确经济责任。各单位在进行会计核算时，应当以实际发生的经济业务为依据，这是会计核算应遵循的基本原则，因此，每一个单位在处理各项经济业务时，都必须由具体经办该项经济业务的有关人员，从外部取得或自行填制有关凭证，以书面形式记录和证明所发生经济业务的性质、内容、数量、金额等，并在凭证上签名或盖章，以对经济业务的合法性和凭证的真实性、可靠性负责。例如，企业从外部购买材料，必须由业务经办人取得购货发票，并签名或盖章；企业生产中领用材料，应填制领料单等。各种发票、领料单等都属于会计凭证。任何会计凭证都必须经过有关人员的严格审核，确认无误后，才能作为记账的依据。会计凭证多种多样，按其填制的程序和用途的不同来划分，可以分为原始凭证和记账凭证两种。

（1）原始凭证，又称单据，是在经济业务发生或完成时取得或填制的，是用以记录或证明经济业务的发生或完成情况的原始凭据。它是会计核算的原始资料和重要依据。原始凭证的质量决定了会计信息的真实性和可靠性。会计人员对不真实、不合法的原始凭证，不予受理；对记载不准确、不完整的原始凭证，应予以退回，要求更正补充。

各单位在办理现金收付、款项结算、财产收发、成本计算、产品生产、产品销售等各项经营业务时，都必须取得或填制原始凭证来证明经济业务的发生或完成，并作为会计核算的依据。例如，由材料仓库管理人员在验收材料时填制的收料单，由项目部或其他用料部门领用材料时填制的领料单，由供应单位开具的发票和结算凭证等，可以用来证明经济业务已经实际发生的单据就属于原始凭证，并作为会计核算的原始资料。

原始凭证按其来源不同，可以分为外来原始凭证和自制原始凭证。外来原始凭证是指在经济业务发生或完成时，从其他单位或个人直接取得的原始凭证，如购买材料时取得的增值税专用发票、银行转来的各种结算凭证、对外支付款项时取得的收据、职工出差取得的飞机票、车船票等。自制原始凭证是指由本单位内部经办业务的部门或个人，在执行或完成某项经济业务时自行填制的、仅供本单位内部使用的原始凭证，如收料单、领料单、限额领料单、工程价款结算单、借款单、工资发放明细表、折旧计算表等。

原始凭证按填制手续及内容不同，可以分为一次凭证、累计凭证和汇总凭证。一次凭证是指一次填制完成、只记录一笔经济业务的原始凭证。所有的外来原始凭证和大部分的自制原始凭证都属于一次凭证。如购货发票、销货发票、收据、领料单、收料单、借款单、银行结算凭证等。一次凭证是一次有效的凭证。累计凭证是指在一定时期内多次记录发生的同类型经济业务的原始凭证。其特点是，在一张凭证内可以连续登记相同性质的经济业务，随时结算出累计数及结余数，并按照费用限额进行费用控制，期末按实际发生额记账。累计凭证是多次有效的原始凭证，这类凭证的填制手续是多次进行才能完成的，并一般为自制原始凭证。最具代表性的累计原始凭证是“限额领料单”。汇总凭证也称原始凭证汇总表，是指对一定时期内反映经济业务内容相同的若干张原始凭证，按照一定标准综合填制的原始凭证。它合并了同类型的经济业务，简化了记账工作。常用的汇总原始凭证有：发出材料汇总表、工资结算汇总表、销售日报、差旅费报销单等。

原始凭证按照格式的不同，可以分为通用凭证和专用凭证。通用凭证是指由有关部门统一印制、在一定范围内使用的，具有统一格式和使用方法的原始凭证。通用凭证的使用范围因制作部门不同而异，可以是某一地区、某一行业通用，也可以是全国通用，如增值税专用发票。专用凭证是指由单位自行印制、仅在本单位内部使用的原始凭证，如领料单、差旅费报销单、折旧计算表、工资分配表等。

（2）记账凭证，又称记账凭单，是会计人员根据审核无误的原始凭证，按照经济业务事项的内容加以归类，并据以确定会计分录后所填制的会计凭证，它是登记账簿的直接依据。记账凭证根据复式记账法的基本原理，确定了应借、应贷的会计科目及金额，将原始凭证中的一般数据转化为会计语言。因此会计凭证是介于原始凭证与账簿之间的中间环节，是登记明细分类账户和总分类账户的依据。

记账凭证按其反映经济业务的内容不同，可以分为收款凭证、付款凭证和转账凭证。收款凭证是指用于记录库存现金和银行存款收入业务的会计凭证。它是出纳人员根据库存现金收入业务和银行存款收入业务的原始凭证编制的专用凭证，据以作为登记库存现金和银行存款等有关账户的依据。付款凭证是指用于记录库存现金和银行存款付款业务的会计凭证。它是出纳人员根据库存现金和银行存款付出业务的原始凭证编制的专用凭证，作为登记库存现金和银行存款等有关账户的依据。转账凭证是指用于记录不涉及库存现金和银行存款业务的会计凭证。在经济业务中，凡是不涉及库存现金和银行存款收付的业务，称之为转账业务，如计提固定资产折旧、项目部领用原材料、期末结转成本等。它是会计人员根据有关转账业务的原始凭证编制的作为记账依据的专用凭证。在这里我们将记账凭证划分为收款凭证、付款凭证和转账凭证3种，既便于按经济业务对会计人员进行分工，又便于提供分类核算数据，为记账工作带来方便，但工作量较大。因此，这种做法适用于规模较大、收付业务较多的单位。对于经济业务较简单、规模较小、收付业务较少的单位，为了简化核算，可以采用通用记账凭证来记录所有经济业务。通用记账凭证指对全部业务不再区分收款、付款及转账业务，而将所有经济业务统一编号，在同一格式的凭证中进行登记。

2. 会计账簿

会计账簿是指由一定格式账页组成的，以经过审核的会计凭证为依据，全面、系统、连续地记录各项经济业务的簿籍。通过会计凭证的填制与审核，可以将每天发生的经济业务进行如实、正确地记录，明确经济责任。但会计凭证数量繁多、信息分散，难以全面、完整地了解企业的财务状况，不便于会计信息的整理与报告。因此，各单位应当按照国家统一的会计制度的规定和会计业务的需要设置会计账簿，以便系统地归纳会计信息，全面、系统、连续地核算和监督单位的经济活动及其财务收支情况。设置和登记账簿是编制会计报表的基础，是联系会计凭证与会计报表的中间环节。

账簿按其用途不同，可分为序时账簿、分类账簿和备查账簿。序时账簿，是按照经济业务发生或完成时间的先后顺序逐日逐笔进行登记的账簿。在实际工作中，这种账簿通常是按照记账凭证编号的先后顺序逐日进行登记的，因此又称为日记账。日记账的特点是序时登记和逐笔登记。序时账簿通常有两种：一种是用来登记全部经济业务发生情况的账簿，称为普通日记账；另一种是用来登记某一类经济业务发生情况的账簿，称为特种日记账。在我国，大多数单位一般只设现金日记账和银行存款日记账。分类账簿是对全部经济业务事项按照会计要素的具体类别而设置的分类账户进行登记的账簿。分类账簿按照分类的概括程度不同，又分为总分类账和明细分类账两种。按照总分类账户分类登记经济业务事项的是总分类账簿，简称总账。按照明细分类账户分类登记经济业务的是明细分类账簿，简称明细账。明细分类账是对总分类账的补充和具体化，并受总分类账的控制和统驭。分类账簿提供的核算信息是编制会计报表的主要依据。备查账簿简称备查账，是对某些在序时账簿和分类账簿等主要账簿中都不予登记或登记不够详细的经济业务事项进行补充登记时使用的账簿。备查账簿可以为某项经济业务的内容提供必要的参考资料，加强企业对使用和保管的属于他人的财产物资的监督。例如，租入固定资产登记簿、受托加工材料登记簿、代销商品登记簿等。备查账簿可以由各单位根据需要进行设置。

账簿按账页格式的不同，可以分为两栏式、三栏式、多栏式和数量金额式。两栏式账簿是指只有借方和贷方两个基本金额栏目的账簿。普通日记账和转账日记账一般采用两栏式。三栏式账簿是设有借方、贷方和余额三个基本栏目的账簿。特种日记账、总分类账以及资本、债权、债务明细账都可以采用三栏式账簿。多栏式账簿是在账簿的两个基本栏目——借方和贷方的基础上，按需要分设若干专栏的账簿，如多栏式日记账、多栏式明细账。但是，其专栏设置在借方还是在贷方，或是两方同时设专栏以及专栏的数量等，均应根据需要确定。收入、费用明细账一般采用这种格式的账簿。数量金额式账簿的借方、贷方和余额3个栏目内，都分设数量、单价和金额3小栏，借以反映财产物资的实物数量和价值量。如原材料、库存商品、生产成品等明细账一般都采用数量金额式账簿。

账簿按其外形特征不同，可以分为订本账、活页账和卡片账3种。订本账是启用之前就已将账页装订在一起，并对账页进行了连续编号的账簿。订本账的优点是能避免账页散失和防止抽换账页，缺点是不能准确为各账户预留账页。这种账簿一般适用于总分类账、现金日记账、银行存款日记账。活页账在账簿登记完毕之前并不固定装订在一起，而是装在活页账夹中，当账簿登记完毕之后（通常是一个会计年度结束之后），才将账页予以装订，加具封面，并给各账页连续编号。各种明细分类账一般采用活页账形式。这类账簿的优点是记账时可以根据实际需要，随时将空白账页装入账簿，或抽去不需用的账页，便于分工记账；缺点是如果管理不善，可能会造成账页散失或故意抽换账页。通常各种明细分类账一般采用活页账形式。卡片账是将账户所需格式印刷在硬卡片上。严格说，卡片账也是一种活页账，只不过它不是装在活页账夹中，而是装在卡片箱内。在我国，企业一般只对固定资产的核算采用卡片账形式。

1.5.5　账务处理程序

账务处理程序的建立是由多种因素决定的，主要有经济活动和财务收支情况、企业经营管理的需要和会计核算中的核算手续等。在我国，常用的账务处理程序有记账凭证账务处理程序、汇总记账凭证账务处理程序和科目汇总表账务处理程序。

1. 记账凭证账务处理程序

记账凭证账务处理程序是指对发生的经济业务事项，都要根据原始凭证或汇总原始凭证编制记账凭证，然后直接根据记账凭证逐笔登记总分类账的一种账务处理程序。它是最基本的账务处理程序。其一般程序如下。

（1）根据原始凭证编制汇总原始凭证。

（2）根据原始凭证或汇总原始凭证，编制记账凭证。

（3）根据收款凭证、付款凭证，逐笔登记现金日记账和银行存款日记账。

（4）根据原始凭证、汇总原始凭证和记账凭证，登记各种明细分类账。

（5）根据记账凭证逐笔登记总分类账。

（6）期末，现金日记账、银行存款日记账和明细分类账的余额同有关总分类账的余额核对相符。

（7）根据总分类账和明细分类账的记录，编制会计报表。

记账凭证账务处理程序的优点是：直接根据记账凭证登记总账，简单明了，易于理解，总分类账可以较详细地反映经济业务的发生情况。其缺点是：登记总分类账的工作量较大。因此，记账凭证账务处理程序适用于规模较小、经济业务量较少的单位。

2. 汇总记账凭证账务处理程序

汇总记账凭证账务处理程序是根据原始凭证或汇总原始凭证编制记账凭证，定期根据记账凭证分类编制汇总收款凭证、汇总付款凭证和汇总转账凭证，再根据汇总记账凭证登记总分类账的一种账务处理程序。其一般程序如下。

（1）根据原始凭证编制汇总原始凭证。

（2）根据原始凭证或汇总原始凭证，编制记账凭证。

（3）根据收款凭证、付款凭证，逐笔登记现金日记账和银行存款日记账。

（4）根据原始凭证、汇总原始凭证和记账凭证，登记各种明细分类账。

（5）根据各种记账凭证编制有关汇总记账凭证。

（6）根据各种汇总记账凭证登记总分类账。

（7）期末，现金日记账、银行存款日记账和明细分类账的余额同有关总分类账的余额核对相符。

（8）根据总分类账和明细分类账的记录，编制会计报表。

汇总记账凭证账务处理程序的优点是：减轻了登记总分类账的工作量，便于了解账户之间的对应关系。其缺点是：按每一贷方科目编制汇总转账凭证，不利于会计核算的日常分工，当转账凭证较多时，编制汇总转账凭证的工作量较大。因此，汇总记账凭证账务处理程序适用于规模较大、经济业务较多的单位。

3. 科目汇总表账务处理程序

科目汇总表账务处理程序又称记账凭证汇总表账务处理程序，它是根据记账凭证定期编制科目汇总表，再根据科目汇总表登记总分类账的一种账务处理程序。科目汇总表是根据记账凭证汇总而成的，格式见表1-11。

科目汇总表账务处理程序的一般程序如下。

（1）根据原始凭证编制汇总原始凭证。

（2）根据原始凭证或汇总原始凭证，编制记账凭证。

（3）根据收款凭证、付款凭证，逐笔登记现金日记账和银行存款日记账。

（4）根据原始凭证、汇总原始凭证和记账凭证，登记各种明细分类账。

（5）根据各种记账凭证编制科目汇总表。

（6）根据科目汇总表登记总分类账。

（7）期末，现金日记账、银行存款日记账和明细分类账的余额同有关总分类账的余额核对相符。

（8）根据总分类账和明细分类账的记录，编制会计报表。

科目汇总表账务处理程序的优点是：可以简化总分类账的登记工作，减轻了登记总分类账的工作量，并可做到试算平衡、简明易懂、方便易学。其缺点是：科目汇总表不能反映账户对应关系，不便于查对账目。科目汇总表账务处理程序通常适用于经济业务较多的企业。