第一节 增值税制

考点一 增值税的概念

增值税是以从事销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人取得的增值额为征税对象征收的一种税。

考点二 增值税的纳税人

中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依法缴纳增值税。

考点三 增值税的征税范围

增值税的征税范围是指在中华人民共和国境内销售的货物，提供的加工、修理修配劳务以及进口的货物。

（一）销售货物

1．基本规定

销售货物是指有偿转让货物的所有权，即销售除土地、房屋和其他建筑物等不动产之外的有形动产，包括电力、热力、气体在内。这里讲的销售货物是受境内所约束的。

2．视同销售货物的规定

单位或个体工商户的下列行为，视同销售货物，征收增值税：

（1）委托他人代销货物；

（2）销售代销货物；

（3）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送到其他机构用于销售，但相关机构在同一县（市）的除外；

（4）将自产或委托加工的货物用于非应税项目；

（5）将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体工商户；

（6）将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；

（7）将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；

（8）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送其他单位或个人。

（二）提供应税劳务

目前，我国增值税的应税劳务限定为提供加工、修理修配劳务。

（三）混合销售行为

一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，应视为混合销售行为。除《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第六条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，均视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税。

【例4-1】属于应征增值税的混合销售行为是（ ）。（2015年单选题）

A．某电脑销售部门在销售电脑的同时，又为其他客户提供电脑维修服务

B．汽车制造厂生产销售汽车，同时门市部又为社会其他客户提供装饰服务

C．塑钢窗厂销售给房地产开发企业塑钢窗的同时又按规定上门有偿提供安装服务

D．塑钢门窗销售商店在销售塑钢门窗的同时又为客户有偿提供安装服务

【解析】D 一项销售行为如果既涉及货物，又涉及非增值税应税劳务，应视为混合销售行为。

（四）兼营非应税劳务

纳税人的销售行为如果既涉及货物或应税劳务，又涉及非增值税应税劳务，为兼营非增值应税劳务。

（五）部分货物的征税

（1）货物期货（包括商品期货和贵金属期货），应当征收增值税。

（2）银行销售金银的业务，应当征收增值税。

（3）基本建设单位和从事建筑安装业务的企业附设的工厂、车间生产的水泥预制构件、其他构件或建筑材料，用于本单位或本企业的建筑工程的，应在移送使用时征收增值税。但对其在建筑现场制造的预制构件，凡直接用于本单位或本企业建筑工程的，不征收增值税。

（4）集邮商品的生产、调拨征收增值税。邮政部门销售集邮商品，征收营业税；邮政部门以外的其他单位与个人销售集邮商品，征收增值税。

（5）缝纫，应当征收增值税。缝纫，是指代客零星裁剪，加工（包括机缝和手缝以及手工编织）服装、鞋、帽及其他物品的加工业务。

（6）饮食店、餐馆（厅）、酒店（家）、宾馆、饭店等单位附设门市部、外卖点等对外销售货物的，仍按关于兼营行为的征税规定征收增值税。

专门生产或销售货物（包括烧卤熟制食品在内）的个体工商户及其他个人应当征收增值税。

【例4-2】关于增值税征收范围的说法，正确的是（ ）。（2012年单选题）

A．将购买的货物分配给股东，应征收增值税

B．集邮商品的生产、调拨和销售，不征收增值税

C．经营单位购入执法部门查处并拍卖的商品再销售的，不征收增值税

D．银行销售金银的，不征收增值税

【解析】A 将购买的货物分配给股东视同销售行为，应当征收增值税；集邮商品的生产、调拨和销售征收增值税；经营单位购入执法部门查处并拍卖的商品再销售的要征收增值税；银行销售金银的业务，征收增值税。

考点四 增值税的税率

（一）税率

1．货物税率

（1）纳税人销售或者进口货物，除以下第（2）项、第（3）项规定外，税率为17%。

（2）纳税人销售或者进口下列货物，税率为13%:①粮食、食用植物油；②自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；③图书、报纸、杂志；④饲料、化肥、农药、农机、农膜；⑤农产品；⑥音像制品、电子出版物；⑦二甲醚；⑧国务院规定的其他货物。

（3）纳税人出口货物，除原油、柴油、新闻纸、糖、援外货物和国家禁止出口的货物（目前包括天然牛黄、麝香、铜、铜基合金和白金等）外，税率为零。

2．应税劳务税率

纳税人提供加工、修理修配劳务，税率为17%。

3．兼营不同税率的货物或者应税劳务的税率

纳税人兼营不同税率的货物或者是应税劳务的，应分别核算不同税率货物或应税劳务的销售额。未分别核算销售额的，从高适用税率。

（二）征收率

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》（以下简称《增值税暂行条例》）规定：小规模纳税人增值税征收率为3%。征收率的调整，由国务院决定。

增值税一般纳税人自2009年1月1日起，下列按简易办法征收增值税的优惠政策继续执行，不得抵扣进项税额：

1）纳税人销售自己使用过的物品，按下列政策执行：

（1）一般纳税人销售自己使用过的属于规定的不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依3%征收率减按2%征收增值税。

自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产（以下简称已使用过的固定资产），应区分不同情形征收增值税：

①销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；

② 2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照3%征收率减按2%征收增值税；

③ 2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照3%征收率减按2%征收增值税；销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。

已使用过的固定资产，是指纳税人根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。

一般纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应当按照适用税率征收增值税。

（2）小规模纳税人（除其他个人外，下同）销售自己使用过的固定资产，减按2%征收率征收增值税。

小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应按3%的征收率征收增值税。

2）纳税人销售旧货，按照简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税。所称旧货，是指进入二次流通的具有部分使用价值的货物（含旧汽车、旧摩托车和旧游艇），但不包括自己使用过的物品。

3）一般纳税人销售自产的下列货物，可选择按照简易办法依照3%征收计算缴纳增值税：

（1）县级及县级以下小型水力发电单位生产的电力。小型水力发电单位，是指各类投资主体建设的装机容量为5万千瓦以下（含5万千瓦）的小型水力发电单位。

（2）建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料。

（3）以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖、瓦、石灰（不含黏土实心砖、瓦）。

（4）用微生物、微生物代谢产物、动物毒素、人或动物的血液或组织制成的生物制品。

（5）自来水。

（6）商品混凝土（仅限于以水泥为原料生产的水泥混凝土）。

一般纳税人选择简易办法计算缴纳增值税后，36个月内不得变更。

4）一般纳税人销售货物属于下列情形之一的，暂按简易办法依照3%征收率计算缴纳增值税：

（1）寄售商店代销寄售物品（包括居民个人寄售的物品在内）；

（2）典当业销售死当物品。

5）对属于一般纳税人的自来水公司销售自来水按简易办法依照3%征收率征收增值税，不得抵扣其购进自来水取得增值税扣税凭证上注明的增值税税款。

考点五 增值税应纳税额的计算

（一）一般纳税人应纳税额的计算

按照税法规定，一般纳税人销售货物或者提供应税劳务，其应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式：

应纳税额=当期销项税额-当期进项税额

1．销项税额

纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和规定的税率计算并向购买方收取的增值税额为销项税额。销项税额计算公式：

销项税额=销售额×税率

2．进项税额

纳税人购进货物或者接受应税劳务，所支付或者负担的增值税额为进项税额。

（1）准予从销项税额中抵扣的进项税额

①从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。

②海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。

③收购免税农产品可抵扣的增值税额。购进免税农业产品准予抵扣的进项税额，按照买价和13%的扣除率计算。进项税额计算公式：

进项税额=买价×扣除率

④混合、兼营行为。混合销售行为和兼营的非应税劳务，按规定应征收增值税的，该混合销售行为所涉及的非应税劳务和兼营的非应税劳务所用购进货物的进项税额，符合规定的，准予从销项税额中抵扣。

（2）进项税额的申报抵扣时间

①增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的增值税专用发票、机动车销售统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。

②实行海关进口增值税专用缴款书（以下简称海关缴款书）“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日内向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》（包括纸质资料和电子数据）申请稽核比对。

未实行海关缴款书“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日后的第一个纳税申报期结束以前，向主管税务机关申报抵扣进项税额。

（3）不得从销项税额中抵扣的进项税额

①用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务。

②非正常损失的购进货物及相关的应税劳务。

【例4-3】某酒厂为增值税一般纳税人，2015年6月向小规模纳税人销售白酒，开具的普通发票上注明金额92600元，同时收取单独核算的包装物租金3000元，此项业务的增值税税额是（ ）元。（2015年单选题）

A. 13454.70

B. 13890.60

C. 15011.32

D. 15301.92

【解析】B 对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。应缴纳的增值税税额=（92600+3000）/（1+17%）×17%=13890.60元。

③非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。

④国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品，纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇。

⑤上述①～④项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。

⑥一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=当月无法划分的全部进项税额×（当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计÷当月全部销售额、营业额合计）

⑦有下列情形之一者，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：

一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的；

除《增值税暂行条例实施细则》第二十九条（即：年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税；非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按照小规模纳税人纳税）规定外，纳税人销售额超过小规模纳税人标准，未申请办理一般纳税人认定手续的。

（4）进项税额的扣减

已抵扣进项税额的购进货物或应税劳务发生不允许抵扣情况的，应将该项购进货物或应税劳务的进项税额从当期发生的进项税额中扣减。一般纳税人因进货退出或折让而收回的增值税额，应从发生进货退出或折让当期的进项税额中扣减。

【例4-4】一般纳税人因进货退出而收回的增值税税额，应从发生进货的当期进项税额中扣减，如不按规定扣减，造成虚增进项税额，不纳或少纳增值税的，规定的处理方法是（ ）。（2013年单选题）

A．属欠税行为，补缴税款

B．进项税额转出，不收取滞纳金

C．属偷税行为，按偷税处罚

D．进项税额转出，以后年度补缴

【解析】C 如不按规定扣减，造成虚增进项税额，不纳或少纳增值税的，属于偷税行为，需要按偷税进行处罚。而进项税应转出而未转出的，也为偷税行为，同样需要按照偷税进行处罚。

（5）进项税额不足抵扣的处理

①因当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。

②对纳税人因销项税额小于进项税额而产生期末留抵税额的，应以期末留抵税额抵减增值税欠税。纳税人发生用进项留抵税额抵减增值税欠税时，应做相应的会计处理。

（二）简易办法应纳税额的计算

1．小规模纳税人销售货物或者应税劳务，实行简易办法计算应纳税额

小规模纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和规定的征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。小规模纳税人销售货物或者应税劳务的征收率为3%。应纳税额计算公式：

应纳税额=销售额×征收率

2．销售自己使用过的物品和旧货，实行简易办法计算应纳税额

（1）一般纳税人销售自己使用过的物品和旧货，适用按简易办法依3%征收率减按2%征收增值税政策的，按下列公式确定销售额和应纳税额：

销售额=含税销售额÷（1+3%）

应按税额=销售额×2%

（2）小规模纳税人销售自己使用过的固定资产和旧货，按下列公式确定销售额和应纳税额：

销售额=含税销售额÷（1+3%）

应按税额=销售额×2%

【例4-5】某修理修配厂（增值税小规模纳税人）2015年6月购进零配件15000元，支付电费1200元，当月对外提供修理修配业务取得含税收入36000元，该厂当月应缴纳增值税（ ）元。（2015年单选题）

A. 0

B. 1048.54

C. 180.00

D. 5230.77

【解析】B 小规模纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和规定的征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。应缴纳增值税=36000÷（1+3%）×3%=1048.54元。

（三）进口货物应纳税额的计算

纳税人进口货物，按照组成计税价格和规定的税率计算应纳税额，不得抵扣任何税额。组成计税价格和应纳税额计算公式：

组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税

应纳税额=组成计税价格×税率

考点六 销售货物或应税劳务的计税依据

纳税人销售货物或应税劳务的计税依据是销售额，销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。

（1）纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。

（2）采取以旧换新方式销售货物，按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货收购价格（金银首饰以旧换新除外，应以销售方实际收取的不含增值税价款征收增值税）。

（3）采取还本销售方式销售货物，其销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中扣减还本支出。

（4）采取以物易物方式销售的，双方均作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物核算购货额并计算进项税额。

（5）包装物及收取包装物押金是否计入销售额的规定。纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，不并入销售额征税。但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率征收增值税。

（6）对视同销售货物行为的销售额的确定。纳税人销售货物或者应税劳务的价格明显偏低且无正当理由的，以及纳税人有视同销售行为而无销售额者，由主管税务机关按下列顺序核定其销售额。

①按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定。

②按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定。

③按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：

组成计税价格=成本×（1+成本利润率）

（7）混合销售行为、兼营非应税劳务销售额的确定。凡属按混合销售行为和兼营的非应税劳务依照规定应当征收增值税的，其销售额分别为货物与非应税劳务的销售额的合计，货物或者应税劳务与非应税劳务的销售额的合计。

（8）一般纳税人销售货物或者应税劳务，采用销售额和销项税额合并定价方法的，按下列公式计算销售额：

销售额=含税销售额÷（1+税率）

销售额以人民币计算。纳税人以人民币以外的货币结算销售额的，应当按外汇市场价格折合成人民币计算。人民币折合率可以选择销售额发生的当天或当月1日的人民币汇率中间价。纳税人应在事先确定采用何种折合率，确定后1年内不得变更。

【例4-6】某服装企业为增值税一般纳税人，某月在销售产品的同时向购货方收取包装物押金1170元，正确的账务处理为（ ）。（2013年单选题）

【解析】A 本题考查包装物销售的检查。周转使用、收取押金的包装物，单独记账核算的，不并入销售额征税。

考点七 增值税的纳税义务发生时间

（1）销售货物或者应税劳务，增值税的纳税义务发生时间为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体为：

①采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天。

②采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天。

③采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。

④采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。

⑤委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天。

⑥销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天。

⑦纳税人发生视同销售货物行为的，为货物移送的当天。

（2）进口货物，为报关进口的当天。

（3）增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。

考点八 增值税的纳税期限

（一）增值税纳税期限的规定

增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。

以1个季度为纳税期限的规定仅适用于小规模纳税人。

（二）增值税报缴税款期限的规定

纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。

纳税人进口货物，应当自海关填发海关缴款书之日起15日内缴纳税款。

考点九 增值税的纳税地点

（1）固定业户应当向其机构所在地的主管税务机关申报纳税。

（2）固定业户到外县（市）销售货物或者应税劳务，应当向其机构所在地的主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明，并向其机构所在地的主管税务机关申报纳税；未开具证明的，应当向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税；未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地的主管税务机关补征税款。

（3）非固定业户销售货物或者应税劳务，应当向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税；未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款。

（4）进口货物，应当向报关地海关申报纳税。

（5）扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。

考点十 增值税的减税、免税

（一）起征点

根据《增值税暂行条例》及实施细则的规定，对个人销售额未达到起征点的免征增值税。

（二）免征项目

根据《增值税暂行条例》及其实施细则的规定，下列项目免征增值税：

（1）农业生产者销售的自产农业产品。免征增值税的农产品必须符合两个条件：一是农业生产者自己生产的初级农产品；二是农业生产者自己销售的初级农产品；

（2）避孕药品和用具；

（3）古旧图书；

（4）直接用于科学研究、科学实验和教学的进口仪器、设备；

（5）外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；

（6）由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品；

（7）个人（不包括个体经营者）销售的自己使用过的物品。

纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算销售额的，不得免税、减税。

【例4-7】关于增值税纳税义务发生时间、纳税期限和纳税地点的说法，正确的有（ ）。（2015年多选题）

A．委托其他纳税人代销货物，未收到代销清单不发生纳税义务

B．以1个季度为纳税期限的规定适用于增值税一般纳税人和小规模纳税人

C．固定业户到外县（市）提供应税劳务并持有《外出经营活动税收管理证明》的，应向劳务发生地主管税务机关申报纳税

D．固定业主的分支机构与总机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地税务机关申报纳税

E．非固定业户销售货物，应当向销售地或者劳务发生地主管税务机关申报纳税

【解析】DE 委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或部分货款的当天，未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天，选项A错误。以1个季度为纳税期限的规定仅适用于小规模纳税人，选项B错误。固定业户到外县（市）销售货物或者应税劳务，应当向其机构所在地的主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明，并向其机构所在地的主管税务机关申报纳税，选项C错误。

考点十一 增值税的征收管理

（一）划分一般纳税人和小规模纳税人的目的及其基本依据

对增值税纳税人进行分类的目的是为了配合增值税专用发票的管理。现行增值税制度是以纳税人年销售额的大小和会计核算水平这两个标准为依据来划分一般纳税人和小规模纳税人的。

（二）小规模纳税人的认定及管理

（1）小规模纳税人的认定。根据规定，凡符合下列条件的视为小规模纳税人：①从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额（以下简称应税销售额，是指纳税人在连续不超过12个月的经营期内累计应征增值税销售额，包括免税销售额）在50万元以下（含本数，下同）的；②除第①项规定以外的纳税人，年应税销售额在80万元以下的。

（2）小规模纳税人的管理。小规模纳税人实行简易办法征收增值税，一般不使用增值税专用发票。

（三）一般纳税人的认定及管理

（1）一般纳税人的认定。一般纳税人是指年应税销售额超过财政部规定的小规模纳税人标准的企业和企业性单位。即凡年应税销售额超过小规模纳税人标准的企业和企业性单位，均为一般纳税人。

除国家税务总局另有规定外，纳税人一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。

（2）一般纳税人的管理。凡增值税一般纳税人，均应向其企业所在地主管税务机关申请办理一般纳税人认定手续。一般纳税人总分机构不在同一县（市）的，应分别向其机构所在地主管税务机关办理一般纳税人认定手续。

对已使用增值税防伪税控系统但年应税销售额未达到规定标准的一般纳税人，如会计核算健全，且未有下列情形之一者，不取消其一般纳税人资格：①虚开增值税专用发票或有偷、骗、抗税行为的。②连续3个月未申报或连续6个月纳税申报异常且无正当理由的。③不按规定保管、使用增值税专用发票、税控装置，造成严重后果的。

考点十二 交通运输业、邮政业、电信业和部分现代服务业营业税改征增值税试点改革

（一）纳税人和扣缴义务人

（1）纳税人。在中华人民共和国境内（以下简称境内）提供交通运输业、邮政业、电信业和部分现代服务业服务（以下简称应税服务）的单位和个人，为增值税纳税人。

（2）纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。

（3）扣缴义务人。中华人民共和国境外（以下简称境外）的单位或者个人在境内提供应税服务，在境内未设有经营机构的，以其代理人为增值税扣缴义务人；在境内没有代理人的，以接受方为增值税扣缴义务人。

（二）应税服务

应税服务，是指陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务、管道运输服务、邮政普遍服务、邮政特殊服务、其他邮政服务、基础电信服务、增值电信服务、研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务。

（三）税率和征收率

（1）增值税税率。

①提供有形动产租赁服务，税率为17%。

②提供交通运输业服务、邮政业服务、基础电信服务，税率为11%。

③提供增值电信服务、现代服务业服务（有形动产租赁服务除外），税率为6%。

④财政部和国家税务总局规定的应税服务，税率为零。

（2）增值税征收率为3%。

（四）应纳税额的计算

（1）一般性规定。增值税的计税方法，包括一般计税方法和简易计税方法。

①一般纳税人提供应税服务适用一般计税方法计税。一般纳税人提供财政部和国家税务总局规定的特定应税服务，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。

②小规模纳税人提供应税服务适用简易计税方法计税。

③境外单位或者个人在境内提供应税服务，在境内未设有经营机构的，扣缴义务人按照下列公式计算应扣缴税额：

应扣缴税额=接受方支付的价款÷（1+税率）×税率

（2）一般计税方法。一般计税方法的应纳税额，是指当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式：

应纳税额=当期销项税额-当期进项税额

当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。

①销项税额计算：销项税额=销售额×税率

②进项税额计算：进项税额=买价×扣除率

（3）简易计税方法。简易计税方法的应纳税额，是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额。应纳税额计算公式：

应纳税额=销售额×征收率

销售额=含税销售额÷（1+征收率）

【例4-8】某机床厂是增值税一般纳税人。2010年5月份，主管税务机关对该厂4月份增值税纳税情况进行检查。4月末“应交税金——应交增值税”账户有借方余额500元。企业其他部分经济业务及账务处理情况如下：

（1）以本厂生产的5台机床对外投资，每台机床的生产成本14万元，市场售价每台20万元（该企业产品仅有此一种售价）。企业账务处理为：

（2）本企业扩大再生产，新建生产车间一个，将本企业生产的2台机床入库直接用于生产。企业账务处理为：

（3）本期用一台机床无偿赠送给一家国有企业，同时在上期用本企业生产的一台机床换取原材料钢材28吨，取得原材料增值税专用发票注明：单价4273.50元，价款119658元，税率17%，税额20342元。材料已验收入库，进项已经抵扣。账务处理为：

（4）将换取的钢材8吨用于新车间厂房的建设，成本价为34188元（4273.50×8），账务处理为：

根据上述资料，回答下列问题。（2012年案例分析题）

1．下列说法中属于税法所规定的“视同销售货物行为”的有（ ）。

A．将自产的机床对外投资

B．将自产的机床用于本企业扩大再生产

C．将自产的机床兑换原材料钢材

D．将兑换的钢材用于在建工程

【解析】ABC 将兑换的钢材用于在建工程不属于视同销售货物行为，是进项税不能抵扣。

2．关于上述视同销售货物的行为，下列说法中正确的是（ ）。

A．应按产品的售价冲减产成品

B．应按产品的生产成本冲减产成品

C．应按产品的售价计算销项税额

D．应按产品的成本价计算销项税额

【解析】BC 视同销售货物应按产品的生产成本冲减产成品，应按产品的售价计算销项税额。

3．关于用机床兑换钢材（ ）。

A．按机床生产的原材料作进项税额转出处理

B．按机床的生产成本乘以适用税率作进项税额转出处理

C．按机床当期的最高售价计算销项税额

D．按机床当期的平均售价计算销项税额

【解析】D 以物易物是以当期的平均售价计算销项税额。

4．当期应缴增值税的数额是（ ）。

A.297311.96元

B.278311.96元

C.279311.96元

D.277811.96元

【解析】D 当期应缴增值税的数额200000×5×17%+2×200000×17%+1×200000× 17%+34188×17%=277811.96元。

5．当期应补缴增值税税额（ ）。

A.277311.96元

B.276811.96元

C.278811.96元

D.277511.96元

【解析】A 当期应补缴增值税税额277811.96-500=277311.96元。