第二章 职工薪酬

第一节 职工薪酬会计准则修订概述

一、职工薪酬准则修订背景

在市场经济环境下，产品成本的核算是一项必不可少的流程，而产品成本主要包括直接材料、直接人工和制造费用三大类，其中人工成本是指企业在生产产品或提供劳务活动中所发生的各种直接和间接人工费用的总和，主要由劳动报酬、社会保险、福利、教育、劳动保护、住房和其他人工费用等组成，2006年的《企业会计准则第9号——职工薪酬》将职工薪酬界定为“企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出”。该准则实施至今已逾5年，对于规范企业职工薪酬的会计核算，加强企业职工薪酬相关信息的披露，以及保护企业职工权益发挥了积极的作用。

但是，随着我国市场经济的发展，多层次社会保障体系逐渐完善，企业向职工提供福利的形式不断丰富，尤其是离职后福利计划日益发展，对职工薪酬的会计核算及相关信息披露提出了新的挑战和要求，这些变化暴露了此前职工薪酬会计准则所存在的问题，主要包括：①针对离职后福利缺乏规范的会计处理，需要进行修订以保证会计实务中关于离职后福利所适用的会计政策、披露内容等的一致性；②此前的职工薪酬会计准则及相关应用指南的针对性和可操作性不够强，需要有更具实践意义的修订来指导职工薪酬会计的实务操作；③原职工薪酬会计准则正文过于原则，只规范了职工薪酬的定义、确认、计量和披露的基本原则，关于带薪缺勤、利润分享计划、辞退福利等的确认与计量的具体规定散见于准则的应用指南和讲解中，需要对准则、应用指南和讲解中的相关内容进行整合、充实和完善。

国际会计准则理事会（IASB）于2011年对《国际会计准则第19号——雇员福利》进行了重大修改，取消了区间法，要求全额确认重新计量设定受益计划净负债或净资产的变动，简化了设定受益计划的列报模式。新修订的《国际会计准则第19号》发布后，得到了全球资本市场各利益相关方的支持，为其他国家或地区完善关于职工薪酬的会计准则提供了有益的参考。

为进一步规范我国企业会计准则中关于职工薪酬的相关会计处理规定，并保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，财政部会计司借鉴新修订的《国际会计准则第19号》并结合我国实际情况，于2014年重新修订颁布了《企业会计准则第9号——职工薪酬》。

二、职工薪酬准则修订的主要内容

修订后的职工薪酬会计准则与原准则相比，主要在以下方面进行了改进和完善。

（一）完善了关于短期薪酬会计处理规范

原准则没有提出短期薪酬的概念，且许多与之相关的规范性条文分散在应用指南和讲解中。修订后的准则单设一章规范短期薪酬的会计处理，对短期薪酬的具体会计处理要求作了如下修订：一是将现行应用指南和讲解中关于带薪缺勤、利润分享计划的有关会计处理规定纳入准则正文。这主要是对准则体例的调整，将具有规范性的条文尽可能纳入准则的正文。二是企业缴纳的养老保险、失业保险等社会保险费，实质上向职工提供了离职后福利，属于设定提存计划，将这部分内容调整至离职后福利。这主要是引入离职后福利计划后，对准则内容结构所作的调整。三是企业向职工提供的非货币性福利统一采用公允价值计量，但公允价值无法可靠获得时，可以采用成本计量。这主要是解决现行准则中非货币性福利计量不一致的问题，并提高准则的可操作性。

（二）充实了离职后福利的内容及会计处理规范

原准则没有提出离职后福利的类别，除企业为职工缴纳的养老保险、失业保险等各种社会保障费用和企业年金外，没有关于离职后福利的相关规范。修订后的准则增设“离职后福利”一章，区分设定提存计划和设定受益计划，完整地规范了离职后福利的会计处理。这有助于适用我国社会保障体系和企业职工薪酬制度的发展的需要，统一规范离职后福利适用的会计政策、披露要求等，使财务报告更充分地反映企业提供的职工薪酬对其财务状况、经营成果和现金流量的影响。

（三）改进了关于辞退福利的会计处理规定

原准则中提出了关于辞退福利的定义及其会计处理规定，但相对简单，例如，实务中企业向职工提供长期辞退福利的现象比较普遍，旧准则规定了长期辞退福利的折现率如何确定，但对其他变量所造成影响的处理尚未规范。修订后的准则进一步明确了辞退福利与职工为企业提供的服务并不直接相关，要求明确区分辞退福利与离职后福利。同时，修订后的准则明确，在报告期末12月内不需要支付的辞退福利应适用其他长期福利的有关规定，这为职工内退等长期辞退福利的会计处理提供了更充分的指南。

（四）引入其他长期职工福利，完整规范职工薪酬的会计处理

原准则中没有提及其他长期职工薪酬。修订后的准则提出，其他长期职工福利包括除短期薪酬、离职后福利和辞退福利以外的所有职工薪酬。对于不符合设定提存计划条件的其他长期职工福利，其确认与计量应适用设定受益计划的有关规定。实务中企业提供的职工薪酬种类繁多，准则无法完全列举，在列举常见的三类职工薪酬（短期薪酬、离职后福利、辞退福利）的基础上，增设“其他长期职工薪酬”有助于囊括实务中可能存在的其他职工薪酬，以完整规范与职工薪酬相关的会计处理问题。