第二节 研究意义

独立审计作为重要的外部会计信息监督机制安排，是反舞弊的最后一道防线。国内外一系列重大舞弊案及审计失败案不仅影响整个资本市场秩序和资源配置效率，也使独立审计行业的公信力受到公众的质疑。社会公众的信任是独立审计行业存在的价值所在，为更好地履行“经济警察”的角色，缩小公众对独立审计的“期望差”，独立审计行业必须积极地承担起查找与揭示舞弊、维护经济秩序的责任。在舞弊与反舞弊成为全球资本市场关注和研究焦点的国际背景下，基于风险控制的角度，寻求风险导向审计模式的创新并以新的审计思想指导审计实践，对于提高注册会计师的审计质量、实现审计目标、维护注册会计师自身的利益和行业的持续发展具有重要意义。

一 有利于注册会计师真正树立风险意识，有效防范和控制审计风险

目前，审计风险已经成为贯穿整个审计过程的一个基本概念，现代审计由于抽样审计方法的运用及其他审计局限性的存在，使得审计风险是一种客观存在，并存在于审计过程的每一个环节；同时，由于注册会计师自身的原因，如独立性缺失、执业能力不足、未能保持应有的职业谨慎以及对证据误解等主观原因也会引起审计风险。因此，对注册会计师来说，对审计风险只能面对而不是回避。随着社会经济的发展和企业经营的复杂化，独立审计面临的不确定性因素大大增加，审计风险更加难以评价和控制，了解和防范审计风险一直是注册会计师必须首要解决的问题。如何认识不断变化的审计环境下的审计风险、怎样评估和控制这种风险是注册会计师不得不面临的严峻课题。长期以来，在我国，无论是审计机构还是审计人员，其风险意识都普遍淡薄，风险管理能力不高，并成为导致审计失败的主要原因之一。

舞弊导向审计继承了传统意义上风险导向审计理论，强调独立审计行业应注意审计环境的重要变化，认识到舞弊既是最重要错报，也是给注册会计师带来经济和信誉损失的最重要原因，舞弊风险已经成为注册会计师在执业时面临的最大风险，如果没有过硬的风险防范意识和控制能力，不具备高超的反舞弊技术与策略，独立审计将无从下手并失去工作方向。以舞弊风险的识别和评估作为审计工作切入点，以舞弊风险的防范和控制为指导方向，确定审计方案和制定审计策略，不仅可以帮助注册会计师树立风险意识，将风险意识转化为审计过程中的实际行动，而且能够促使注册会计师在执业时合理分配审计资源，提高审计效率，保证审计质量，减少审计失败。

二 有利于注册会计师提高专业胜任能力，更好地实现审计目标

审计的过程实际上是注册会计师以专业人士的身份，站在独立、客观、公正的立场上对被审计单位的财务报告是否公允表达发表鉴证性意见。审计的专业性决定了注册会计师必须具备与其职业相称的专业胜任能力。中外审计准则对审计人员的专业胜任能力都做出了具体的规范和要求，并上升到道德层面，也就是说，如果注册会计师不具备与所承接的业务相适应的专业胜任能力是不道德的，是一种“欺诈”。这意味着没有胜任能力或专业胜任能力较差的注册会计师是不能胜任审计工作的。在舞弊导向审计模式下，注册会计师如果没有较高的舞弊识别能力和较强的专业素质及高超的职业判断能力，就无法发现和揭示报告中精心设计和掩盖的舞弊行为，也就无法实现审计目标。

我国注册会计师行业经过30多年的发展，在理论研究与实务水平上都有了质的飞跃，但与发达国家相比，从业人员的整体素质和执业能力以及道德水平、风险意识还有一定差距。专业胜任能力不足不仅是导致审计失败的重要原因，也是制约独立审计事业健康发展的“瓶颈”。国内外的实证研究都表明，注册会计师的专业胜任能力对于舞弊具有明显的抑制作用，注册会计师专业胜任能力的提高对于揭示舞弊、提高审计质量、防范审计风险具有重要作用。舞弊导向审计程序的设计和审计证据的获取都需要注册会计师有非常高的反舞弊能力，对注册会计师的知识结构及审计过程中的分析判断能力提出更高要求，需要注册会计师运用全部经验、知识和能力，集中审计项目组的智慧来完成，这不仅有利于从根本上转变审计人员的思维方式，形成整体与局部结合、外部与内部结合的审计观，更有利于从整体上带动注册会计师专业胜任能力的提升，更好地履行审计责任，实现审计目标。

三 有利于维护社会公众利益，促进行业自身的健康发展

注册会计师行业从诞生的那一天起就注定要义不容辞地承担着维护公众利益的社会责任，这是注册会计师的天职和存在的价值，注册会计师也只有维护好社会公众利益，才能赢得社会公众信任。世界银行行长沃尔芬森在第15届世界会计师大会中也指出：“注册会计师是正直的监护人，注册会计师在道义上和伦理上的责任就是为大众利益服务，离开了这个立场，注册会计师就没有继续存在的必要。”但是，大量舞弊案的爆发严重损害了社会公众的利益，也使独立审计行业身陷信用危机之中。不断加大的审计期望差以及由此引起的社会公众对注册会计师的信任程度降低引起各国的广泛关注，1993年3月，美国公共监督委员会在《站在公众利益立场》报告中指出，社会公众最关注的问题是独立审计师承担揭露管理舞弊的责任，而独立审计师并不能满足公众的这一要求，且存在较大的差距。实证研究也表明，注册会计师与客户合谋舞弊的现象广泛存在，这无疑使独立审计行业的公信力雪上加霜。

在独立审计模式发展过程中，一个重要因素就是审计职业界为了满足社会公众对审计的期望而做出的技术改进。在舞弊案件不断被曝光和披露，社会公众不断要求审计师承担起舞弊审计责任情况下，无论是从社会公众的要求还是审计职业界自身利益的考虑，审计界都必须积极承担起舞弊审计责任，否则不仅使审计自身面临更多的经济和名誉损失，也会最终丧失社会公众对审计职业的信任。而挽救行业信用危机、减轻执业环境不利影响的途径只有转变现有的审计模式，实施舞弊导向审计。本书在借鉴国内外关于风险控制和风险导向审计理论与实证研究基础上，力求破解现有审计模式无力应对舞弊的困境，积极寻求审计模式的创新，提出舞弊导向审计的理念，不仅可以使审计行业面对问题不回避、不退缩，以更积极的态度应对舞弊，更可以减少审计期望差，重塑职业形象，促进独立审计行业的持续健康发展。