第四节 单位层面内部控制解析

《行政事业单位内部控制规范》中将行政事业单位内部控制的建立与实施，分成了两个层面：一个是单位层面，一个是业务层面。

单位层面的内部控制是制定业务层面内部控制的基础，其主要内容就是从内部环境出发，对单位组织架构、三权分立、关键岗位控制、人员资质和能力、财务体系建设、现代科技手段的应用等方面提出的总体控制思想和内容。

一、建立内部控制的组织架构

（一）组织架构的界定

在组织层级的内部控制设计中，组织架构是重中之重，行政事业单位的组织架构是行政事业单位明确内部各层级机构设置、职责权限、人员编制、工作程序和相关的制度安排。组织架构作为单位内部环境的有机组成部分，在内部控制体系中处于基础地位，组织架构是单位开展风险评估、实施控制活动、促进信息沟通、强化内部监督的基础设施和平台载体。

（二）组织架构的设置方式

单位可以根据自身实际情况，在现有行政编制的基础上构建组织架构，具体的机构和岗位设置方式包括两种，即常设机构和非常设机构。常设机构指单位因日常事务处理需要而设置的专门机构，一般有固定的办公场所、专职的人员配备、特定的业务处理范围，这类机构具有长期存在、连续运行的特点，如财务部门、内部审计部门等。非常设机构指单位为完成某一方面工作或某项业务的组织协调工作，通过调配内部审计相关人员成立的非常务处理性质的机构，这类机构具有临时组建、跨部门合作等特点，如单位领导办公会议、预算委员会、采购领导小组和（专项）监督小组等。

一般来说，单位领导办公会议由主要领导构成，负责对单位所有重大事项进行决策；而预算委员会由单位主要领导构成，负责对预算和资金使用方面的重要事项进行决策，由财务负责人和各职能部门负责预算的建立及日常实施。对于内部控制的建立及日常实施工作，单位可以将内部审计职能赋予现有常设机构的内设岗位，同时也可以根据单位决策、执行和监督工作的需要设置非常设机构。

《内部控制规范》第十三条指出：单位应当单独设置内部控制职能部门或者确定内部控制牵头部门，负责组织协调内部控制工作。同时，应当充分发挥财会、内部审计、纪检监察、政府采购、基建、资产管理等部门或岗位在内部控制中的作用。

这一条突出强调了内部控制的责任部门，可以单独设置为常设机构，也可以采取非常设机构的方式，确定牵头部门组织协调此类工作。

1. 单独设置内部控制职能部门或者确定牵头部门

（1）负责组织协调单位内部控制日常工作。

（2）研究提出单位内部控制体系建设方案或规划。

（3）研究提出单位内部跨部门的重大决策、重大风险、重大事件和重要业务流程的内部控制工作。

（4）组织协调单位内部跨部门的重大风险评估工作。

（5）研究提出风险管理策略和跨部门的重大风险管理解决方案，并负责方案的组织实施和对风险的日常监控。

（6）组织协调相关部门或岗位落实内部控制的整改计划和措施。

（7）组织协调单位内部控制的其他有关工作。

2. 积极发挥经济活动相关部门或岗位的职能作用

（1）配合内部控制职能部门或牵头部门对本部门相关的经济活动进行流程梳理和风险评估。

（2）对本部门的内部控制建设提出意见和建议，积极参与单位经济活动内部管理制度体系的建设。

（3）认真执行单位内部控制管理制度，落实内部控制的相关要求。

（4）加强对本部门实施内部控制的日常监控。

（5）做好内部控制执行的其他有关工作。

3. 充分发挥单位内部审计、纪检监察部门的职能作用

（1）研究制定监督内部管理制度。

（2）组织实施对内部控制的建立和执行情况及有效性的监督检查和自我评价，并提出改进意见或建议。

（3）督促相关部门落实内部控制的整改计划和措施。

（4）做好内部控制监督检查和自我评价的其他有关工作。

（三）组织架构的内容

组织架构的主要内容是单位机构设置和职责权限分配，即机构设置应包括决策机构、执行机构和监督机构以及这三者之间的权责分配。

一般来说，决策机构是单位的权力中心，其设计的合理性对单位整体内部控制效果具有正向引导作用，执行机构是决策的具体承办部门，他们是内部控制活动的直接实施者如财会部门、采购部门、资产管理部门、预算管理部门等，监督机构是约束决策机构和执行机构的关键，一般包括内部审计部门和纪检监察部门等。

二、三权分立的工作机制

所谓三权，是指单位经济活动处理过程中涉及的决策权、执行权和监督权。三权分离要求单位在进行权力分配时有意识地将这三种权力归属到三个不同的机制达到权力制衡的效果。

在行政事业单位中，将决策权、执行权、监督权三权分离是实现科学决策、有序执行和有效监督的基本保障。单位决策者客观地评估经济活动的风险，根据资源配置最优化要求做出科学决策，这一科学决策将起到从起点上控制和约束执行者的作用；单位执行者根据已有的决策，进一步细化执行过程中的职责和权限，协调有序地执行决策，同时及时将执行情况反馈到决策者，以便实现决策的优化调整；单位监督者以独立于决策和执行的身份，对决策者是否做出科学合理的资源配置决策，决策执行者是否严格执行已有决策进行监督，以及时发现单位内部控制中存在的问题，促进单位完善内部控制体系。只有决策、执行、监督三权相互分离，才能起到有效制衡的效果。任何两种或者三种权利的合并都可能导致权力滥用，成为滋生腐败的温床。

《内部控制规范》第十四条指出：单位经济活动的决策、执行和监督应当相互分离。单位应当建立健全集体研究、专家论证和技术咨询相结合的议事决策机制。

重大经济事项的内部决策应当由单位领导班子集体研究决定。重大经济事项的认定标准应当根据有关规定和本单位实际情况确定，一经确定，不得随意变更。

（一）决策机制

行政事业单位的决策一般由单位领导班子决定，单位领导成员由行政、党委和纪检的主要领导组成。这要求各单位领导班子充分发挥其领导和管理作用，在决策前实现信息公开，决策中采取集体讨论的形式，决策后也要实行对效率和效果的跟踪，实现决策客观和高效。

行政事业单位决策机制应该包括三个方面。

第一，合理的决策议事制度，让每一个领导班子成员都能充分行使职权，坚持决策的客观性，贯彻民主集中制，建立健全集体研究、专家论证和技术咨询相结合的议事决策机制。大额资金的使用、大宗设备的采购、基本建设等重大经济事项的内部决策，应当由单位领导班子集体研究决定，实施单位办公联席会议或专题讨论会制度。

第二，详尽的决策记录制度，让记录如实反映每一个领导班子成员的决策过程和意见。在认真做好记录的基础上要让每一位领导班子成员核实记录并签字，并及时归档。

第三，可操作性的决策问责制度，让决策的效果与相关人员的升迁降免挂钩。在此过程中，要正确处理好集体决策和个人负责的关系，集体决策不意味着要集体负责，因为集体担责的结果往往会是无人担责，要建立健全责任追究制度，把责任具体落实在每个人身上，两者有机结合，才能使决策得到严格的落实和贯彻。

（二）执行机制

行政事业单位决策的执行由具体的承办部门完成，通常涉及财会部门、预算管理部门、采购部门、资产管理部门等。

行政事业单位的执行机制应当包括三个方面。

第一，不相容岗位的分离及问责机制的落实，单位应当切实区分哪些岗位是不相容的，对各个岗位的职责权限应当明确化、具体化，并以岗位说明书、权限指引等呈现，使每个在岗人员清楚地意识到自身在内部控制体系中的位置和职责。

第二，网络化立体控制。执行过程中不仅要有基于平行流程的横向牵制，某业务的执行往往需要多部门合作完成，如采购业务，采购需求部门提出采购申请，有单位采购小组负责招标投标事宜，有财会部门负责资金支付，各部门协调执行才能保证采购业务顺利完成。

第三，以制度保障执行，单位制度具有刚性遵守的特征，它们详细规定了应当遵守的程序和未能遵守行为的相关惩罚措施。以制度规范执行是内部控制的重要原则之一，通过完善的制度，使单位人员行为合规化，一方面提高执行效率，另一方面克服个人的固有缺陷，提高组织的理性化程度。

（三）监督机制

内部监督是单位对内部控制建立与实施情况进行监督检查，评价内部控制的有效性，对于发现的内部控制缺陷，及时加以改进。它是实施内部控制的重要保证，是对内部控制的控制。内部监督处于内部控制要素金字塔的顶端，它是针对内部控制其他要素的、自上而下的单向检查，是对单位内部控制质量进行评价的过程。内部监督以内部环境为基础，以信息和沟通为支持，与风险管理、控制活动共同形成三位一体的闭环控制系统。

行政事业单位监督机制应当包括三个方面。

第一，单位内部审计监督。单位应当设置内部审计部门，并确保机构设置、人员配备和工作独立性，负责对行政事业单位的预算执行情况、会计报告的编制和披露情况进行监督检查，对内部管理控制、内部会计控制和财务控制实施再监督。内部审计机构对监督检查中发现的内部控制缺陷，应当及时向单位领导班子进行报告。

第二，单位纪检监察部门监督。党委纪检负责对党员进行监督，严格执行党的纪律，抓好党风廉政建设，坚决同腐败现象作斗争。监察机构负责对国家行政机关和国家公务人员的监督检查，保证政令畅通，促进监察对象正确履行职责，依法办事，廉洁奉公，恪尽职守，勤政高效为人民服务。

第三，上级主管部门监督。上级主管部门对本单位各项业务的内部控制情况进行总体监督。

三、关键岗位责任制

关键岗位责任制是指行政事业单位结合本单位性质、预算类型、收支管理特点，对某些对内部控制目标实现具有重要影响的关键性岗位，明确其岗位职责权限、人员分配，以及按照规定的工作标准进行考核及奖惩而建立起来的制度。

《内部控制规范》第十五条指出：单位应当建立健全内部控制关键岗位责任制，明确岗位职责及分工，确保不相容岗位相互分离、相互制约和相互监督。

单位应当实行内部控制关键岗位工作人员的轮岗制度，明确轮岗周期。不具备轮岗条件的单位应当采取专项审计等控制措施。

（一）内部控制的关键岗位

内部控制关键岗位的构成包括预算编制；决算编制；绩效评价；资金管理；票据管理；账户管理；印章管理；采购及验收管理；资产保管；建设项目的设计施工管理；债务管理；合同管理；档案管理；信息系统管理；会计管理；内部审计等。

（二）内部控制关键岗位的责任制

单位应当以书面形式（岗位责任书或其他相关文件）描述定义内部控制关键岗位的专业能力和职业道德要求，明确岗位职责、岗位权力以及与其他岗位或外界的关系。

（三）内部控制关键岗位的轮岗制

关键岗位定期轮岗，有利于克服人员管理中的“疲劳效应”，保持关键岗位工作人员的工作干劲，并促使其牢固树立风险防范意识和防腐变的思想道德防线，自觉依法履行职责。

（四）内部控制关键岗位的人员要求

1. 把好人员入口关

职业道德修养和专业胜任能力应当作为选拔任用内部控制关键岗位工作人员的重要标准。

2. 加强业务培训

有必要对关键岗位工作人员进行定期的业务培训，使其及时了解和认真执行国家的有关法律法规政策，督促相关人员自觉更新和提升专业技能和业务水平。

3. 强化职业道德教育

单位要加强职业道德教育，使工作人员了解和掌握职业道德要求。

四、财务体系的建设

《内部控制规范》第十七条指出：单位应当根据《中华人民共和国会计法》的规定建立会计机构，配备具有相应资格和能力的会计人员。

单位应当根据实际发生的经济业务事项按照国家统一的会计制度及时进行账务处理、编制财务会计报告，确保财务信息真实、完整。

（一）财务体系的概念

财务体系是指财务机构、会计人员和会计工作的有机结合。财务体系在行政事业单位内部控制中居于核心地位，源于两个原因：一是从内部控制建设工作机制来看，多数单位会指定财务部门来牵头内部控制建设并负责日常管理；二是由于我们将内部控制的客体范围界定为经济活动，“以预算为主线，以资金为核心”，财务体系在内部控制建设中必然起到核心作用。

（二）财务体系的建设

1. 建立健全财务部门

单位负责人要按照《会计法》要求，承担起会计责任；根据《会计法》要求建立会计机构，配备具有相应资格和能力的会计人员。财务部门负责人应该具备从事会计工作满3年以上，或者中级会计师以上职称的条件。单位应当优先保障财务部门的人员编制，以便财务部门能够实施必要的不相容岗位的分离和轮岗。

2. 完善财务管理制度

除了上级部门有比较完善的内部管理制度并可以遵照实施外，单位应当制定完善各项管理制度。我国行政事业单位一般应当制定财务管理办法、经费支出标准、差旅费报销办法、会议费报销管理办法、库存现金管理办法、采购管理办法和内部控制实施办法等内部管理制度。

3. 建立岗位责任制保证不相容岗位分离

按照不相容职务分离的原则，合理设计会计和相关工作岗位，明确职责的权限，形成相互制衡机制，应当为每个岗位编写岗位责任书，明确每个岗位的权利义务，并有相应会计人员签字确认，明确单位和会计人员的权利义务。

4. 依法依规开展会计工作

单位应当根据实际发生的经济业务事项按照国家统一的会计制度及时进行账务处理，编制财务会计报告，确保财务信息真实、完整。

五、内部控制信息化的应用

（一）内部控制信息化的含义

内部控制的信息化是将内控理念、控制流程、控制方法等要素通过信息化的手段固化到信息系统中，从而实现内部控制体系的系统化与常态化。

（二）内部控制信息化的实现

单位应当对信息系统建设实施归口管理，将经济活动及其内部控制流程嵌入单位信息系统中，减少或消除人为操纵因素，保护信息安全。

信息技术可以固定岗位职责、权限和控制措施，有效减少业务处理过程中人为因素的影响，提高内部控制的效果，单位应当推进信息化管理建设，明确信息化工作归口管理部门，在日常办公、财务管理、资产管理等领域，尽快实施信息化。单位在实施办公自动化、经济活动管理信息化系统的过程中，应当将内部控制的要求和措施嵌入单位信息系统中，实现自动控制。