第1章 货币资金业务铤而走险(1)
现金业务最主要的交易工具和媒介是货币资金。所谓货币资金，是企业直接用于结算和支付的资金，包括现金、银行存款和其他货币资金。它作为商品交换的媒介，可用来购买货物或劳务，偿还债务，存入银行或进行其他结算，能最直接、最有效地满足人们对物质和精神生活的需要，因而常常成为不法分子觊觎的对象。可以说，财会税舞弊的最终目的大都是为了获取货币资金，如中饱私囊者，公款私存贪污利息，涂改单据多报早领，出借账户从中渔利等；为小团体牟私利者，将货币资金转到账外，截留收入私设小金库，坐支现金，搞资金的体外循环以及偷漏税款等。当今社会，利用货币资金来进行现金业务作假已层出不穷。
1.“白条”抵库，瞒天过海
“白条”抵库是单位库存现金管理工作中的一种典型违法行为。具体是指：支出现金时没有发票或收据等正规付款凭证，只是用白纸写了一个收条或欠条作为现金库存。
这种行为，如果规模较小，属于一般违法行为，如果情节严重，则属于犯罪行为。
“白条”抵库是财务用语，指的是以个人或单位名义开具的不符合财务制度和会计凭证手续的字条与单据，抵冲库存现金或实物的行为。一般包括不遵守有关现金及物资管理制度要求，用“白条”或其他凭证，据以借出、挪用或暂付现金、原材料、商品、产品出库等。
用“白条”抵库，会使实际库存现金减少，日常开支所需现金不足，还会使账面现金余额超过库存现金限额，难以进行财务管理。严重的，还容易产生挥霍浪费、挪用公款等问题。因此，用“白条”抵库是一种违反财经纪律的行为，应坚决杜绝。出纳员在从事相关业务时，应严禁将“白条”作为记账的依据。
【例】2010年1月20日，查账人员对某企业2009年12月31日资产负债表进行检查时，查得“货币资金”项目中的库存现金余额3181866.30元。该企业2010年1月20日现金日记账的余额为2496.30元。2010年1月21日上午8时，查账人员对该企业的库存现金进行了盘点，盘点结果如下：
（1）现金实有数为1882.02元。
（2）在保险柜中发现下列单据已收、付款，但尚未入账。
职工江某10月4日预借差旅费600元，已经领导批准。
职工计某借据一张，金额420元，未经批准，也未说明其用途。
有已收款但未记账的凭证5张，金额405.72元。
（3）银行核定的企业库存现金限额为2400元。
（4）经核对1月1日至20日的收付款凭证和现金日记账，核实1月1日至20日的现金收入数为7050元，现金支出数为7740元，正确无误。
审计调查：
①根据以上资料，核实1月20日库存现金应有数。
1月20日库存现金应有数应为1月20日库存现金实有数1882.02元加职工计某借据420元，为2302.02元。因为职工计某借据420元，未经批准，属于“白条”，不能用于抵充现金。其他的收付款凭证都属于合法的凭证，可以据以收付现金，只是没有入账。
1月20日现金日记账的余额是2496.30元，加上未入账的现金收入405.72元，减去未入账的现金支出600元，得2302.02元。
即1月20日现金日记账的余额应是2302.02元。
由此可见，在1月20日，除了“白条”抵库和应入账而未入账的现金收支外，现金账实是相符的，即未发生现金溢缺。
②核实2010年12月31日资产负债表中的库存现金数是否真实、完整。
既然在1月20日现金是账实相符的，未发生现金溢缺，且经核对1月1～20日的收付款凭证和现金日记账，1月1～20日的现金收入数为7050元，现金支出数为7740元，正确无误，那么，就可以根据这些资料倒推出2009年12月31日库存现金应有数。计算过程如下：
2302.02+7740-7050=2992.02（元）
查账人员对该企业2009年12月31日资产负债表进行检查时查得“货币资金”项目中的库存现金额3186.30元，因此，企业资产负债表中，现金的数额是虚假的，正确的数额应该是 元。
2009年12月31日该企业现金的账实、账表不一致，应进一步检查其原因。
现金收支业务不及时入账，例如，职工江某10月4日预借差旅费600元，虽经领导批准，属于合规的行为，但出纳人员未及时将借款登记入账。
编制如下会计分录：
借：其他应收款——江某600
贷：库存现金600
企业存在用“白条”抵库现象，查账人员应进一步调查职工计某借款的真实性。
2.两头不见面，收入不入账
收入不入账是指会计人员通过撕毁票据或在收入现金时不开具收据或发票，也不报账或记账，这样一来，收入就可以流入自己的腰包。
【例】查账小组在对某公司进行20××年度财务收支专项审查时，发现“现金日记账”11月4日至20日每日余额均超过10万元，而21日余额下降至128.47元。这一现象引起了查账人员的关注：被审单位为什么长时间超库存现金限额（被审单位的库存现金限额为4000元），而11月21日库存现金为什么突然下降至128.47元？查账人员以此作为突破口，进行详细审查。
审计调查：
查账人员首先审阅了“现金日记账”中11月4日现金增加的几笔业务内容，共有三笔：一笔是收取某出差人员报销差旅费时退回的借款结余，计382.64元；另一笔是报销车票款129.62元；第三笔是提取现金，金额为45683.35元，分录是：
借：库存现金45683.35
贷：银行存款45683.35
然后，又审阅了11月21日“现金日记账”现金减少的几笔业务。共有四笔，其中三笔是报销职工药费，共计268.24元，另一笔会计分录如下：
借：银行存款46035.78
贷：库存现金45683.35
其他应付款352.43
审查人员审阅了记账凭证所附的原始凭证是付款委托书一张，反映的是某单位给该公司的货款，金额为46035.78元。经审阅，检查“应收账款”明细账记录，并未发现此明细账，也没有上述这笔应收账款的记录。本应作如下销售业务的账务处理：
借：银行存款46035.78
贷：主营业务收入46035.78
很明显，被查单位所作的会计处理，截留了销售收入。这种账务处理将销售收入一部分截留在“其他应付款”账户中，其中大部分直接冲减了现金。但减少现金又没有附原始凭证，无法直接了解其去向。
查账人员联想到 月 日提取的现金 元，与本笔冲减的现金相同，显然，这是两笔有联系的账。查账人员根据这一线索和掌握了解的情况，找到被审单位经办人，经办人声称是替某单位套取现金，但问起为何先付现金而隔半个月才收到对方通过银行划转的款项，且又无支付现金的原始凭证时，对方无言以对。审查人员又运用攻心战术并对经办人实施法制教育，此时，经办人怕承担责任，只好说找财务科长和经理来说清楚。最终，他们不得不说明真相。
可见该单位存在的问题是：该公司由于经营不善，已有2个月未发奖金，5月份由企管科制表，11月4日提取现金付给本单位职工奖金，共568人。对这笔支出，该公司未及时入账，致使“现金日记账”上显示的现金金额大大超过库存现金限额（实际为账实不符）。直至11月20日某客户付出货款，便采用了“两头不见面、收支不入账”的手法，来达到截留收入、私分货款、偷漏税款的目的。
该单位应分两种情况进行调账：
（1）未进行财务决算前调账：
借：银行存款46035.78
贷：主营业务收入46035.78
（2）已完成财务决算调账：
借：银行存款46035.78
贷：以前年度损益调整46035.783
3.出纳员审核不严，违规报销得逞
报销，即把领用款项或收支账目开列清单，报请上级核销。有的单位报销制度不健全，财务人员对报销把关不严，个别员工便利用这一机会，将平时非公务积累的一些车票、住宿费等单据混在正常票据中一起报销，冒领公款。
企业报销管理应对原始凭证（如发票）制定严格的审批规定。《会计法》规定：对不真实、不合法的原始凭证有权不予接受，并向单位负责人报告；对记载不准确、不完整的原始凭证予以退回，并要求按照国家统一的会计制度的规定更正、补充。原始凭证记载的各项内容均不得涂改；原始凭证有错误的，应当加盖出具单位印章；原始凭证金额错误的，应由出具单位重开，不得在原始凭证上更正。另外，发票应当具有税务监制章、出票单位公章，发票上的内容要真实、完整、填写清楚。发票上的任何一栏内容均不能任意涂改，若有错误，应要求开票部门重开或在发票上更正；更正过的发票应在更正处加盖开票单位印章，发票大小写金额应一致；金额有差错，不得更改，必须重新开具发票等。
【例】查账人员在检查某单位的“现金日记账”时，发现20××年5月12日16#凭证，摘要为“付张某去上海差旅费”，金额为6960元。查账人员根据大庆至上海来回飞机票仅为2000元，在上海仅住一天，张某又为一般工作人员，住宿费及伙食、市内交通费每天以报销300元为限，途中伙食补贴4天为400元，认定差旅费总额不会超过3800元，因此怀疑有违规行为。
审计调查：
根据上述疑点，查账人员进行了以下追踪查证工作：
首先采用审阅法，查账人员审核发现记账凭证所附的差旅费报销单据中共有6张飞机票，其中有4张为大庆至葫芦岛的往返飞机票，且与另外2张在时间上相差甚远。接着采用询证法，查账人员指出报销单据的漏洞，张某承认了冒领公款的违规事实。
可见该单位存在的问题是：由于该单位对差旅费报销把关不严，个别人便利用这一机会，将自己亲属去葫芦岛的往来飞机票混在正常票据中一起报销，冒领公款，而出纳员审核不严，使其得逞。因此该单位应当责令张某退回赃款。
其调整分录为：
借：库存现金3160
贷：其他应收款3160
4.出租、出借银行账户，非法套取现金
（1）企业出租出借银行账户行为。
企业出租或出借银行账户，是给其他单位或个人提供本单位在银行户头上的账号为其办理转账结算，套取现金的一种违纪行为。若收取对方的好处费为“出租”，否则为“出借”。企业出租或出借银行账户后，为了掩盖事实真相，对于对方单位或个人在短时间内通过企业银行账户的一收一付的银行存款业务，故意不在本单位“银行存款总账”、“银行存款日记账”和所对应的账户（实际上对应关系也不正常）上登记。这时，可核对发现“银行对账单”上是否有一收一付的账目、而“银行存款日记账”上无此记录的情况。
（2）查验企业出租出借银行账户行为的方法。
对于由于企业出租或出借银行账户而出现的错弊，可按以下方法查证：
①审阅“银行存款日记账”与“其他应付款”或其他有关结算账户的明细记录，检查其有无与不应或不经常发生业务往来关系的单位或个人发生了结算关系，如有疑点，则应调阅会计凭证，在调查询问有关单位及有关情况的基础上查证问题。
②核对“银行对账单”和“银行存款日记账”，如果发现“银行对账单”上有一收一付的账目，而“银行存款日记账”上无此记录的错误，则可到其开户行调查了解银行存款收付业务的具体内容，即与被查单位发生收付业务的单位或个人，然后再追踪调查了解该单位或个人，分析它们之间所发生的银行存款收付事项是否合理合法，从而查清问题。
③如果“银行存款日记账”与“银行对账单”上内容相一致，都有一收一付账，那么收款事项，可审阅缴款单或收款通知等原始凭证分析该笔款项的来源是否与被查单位有业务往来，是否有模糊不清的业务理由；对于付款事项，可审阅付款委托书回单，以及相应的采购物资的原始单据，分析此笔款项的去向，是否为上述收款事项的付款单位，是否为正常的合理的业务往来。将收款事项和付款事项联系起来进行分析检查，就能较容易地查清企业出租、出借银行账户的真伪。
【例】查账人员在审查某商业企业“银行存款日记账”时，发现20××年11月5日6#收款凭证的记录“存入暂存款”，金额为5万元， 月 日、 月 日和 月 日分别在 、 和 凭证摘要注明“提现”，金额分别为1万元、2万元和2万元。查账人员怀疑该企业有出租账户的行为。
审计调查：
查账人员调出6#收款凭证，其分录为：
借：银行存款50000
贷：其他应付款——××单位50000
所附原始凭证仅有一张进账单。调出25#凭证，支票用途为差旅费；31#凭证，支票用途为支付季度奖；36#凭证，支票用途为“备用金”。依据这一线索，查阅“现金日记账”时，发现12月24日付出凭证12#，摘要为“付暂存款”5万元。调出12#凭证，其分录为：
借：其他应付款——××单位50000
贷：库存现金50000
其原始凭证为单位打出的“白条”收据。